Phân tích tài chính trong hoạt động kiểm toán

Kể từ khi Việt Nam chuyển sang nền kinh tế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa thì nhu cầu về kiểm toán đã trở nên tất yếu. Trong hoạt động kiểm toán thì phân tích hoạt động kinh tế nói chung và PTTC nói riêng đóng một vai trò hết sức quan trọng, thể hiện trên hai phương diện:

Trình tự phân tích của KTV trong giai đoạn làm quen với hoạt động của doanh nghiệp thường bao gồm các động tác sau:

- So sánh số liệu hiện hành với số liệu của kỳ trước;

- So sánh số liệu thực hiện với số liệu kế hoạch hoặc dự đoán;

- So sánh số liệu thực hiện với số định mức (hoặc tiêu chuẩn tối ưu);

- So sánh số liệu thực tế với số bình quân chung hoặc bình quân của ngành.

Mục đích của việc áp dụng trình tự phân tích như trên là xác định những hiện tượng bất thường trong hoạt động và trong báo cáo của doanh nghiệp. Như vậy, nếu như việc xem xét đánh giá tổng quát trước tình hình tài chính của doanh nghiệp được tổ chức đúng đắn thì sẽ làm giảm độ sai sót của KTV trong quá trình kiểm toán.

Hai là, PTTC được xem như là một dạng dịch vụ của KTV hay công ty kiểm toán. Bởi lẽ PTTC là một công cụ hữu hiệu để các đối tượng quan tâm có một sự nhìn nhận khoa học, đầy đủ và sâu sắc về tình hình tài chính doanh nghiệp để đưa ra các quyết định quan trọng. Cụ thể:

- Đối với nhà quản trị doanh nghiệp: PTTC là cơ sở để đưa ra các quyết định tài chính nói riêng và quyết định quản trị nói chung. Bởi lẽ, qua việc PTTC, KTV sẽ giúp nhà quản trị tạo các chu kỳ đánh giá đều đặn về các hoạt động kinh doanh quá khứ, tiến hành cân đối tài chính, đánh giá khả năng sinh lời, khả năng thanh toán, rủi ro tài chính của doanh nghiệp…Việc phân tích còn định hướng cho các quyết định của giám đốc như: quyết định đầu tư, quyết định tài trợ, phân chia lợi tức cổ phần. Ngoài ra, PTTC còn giúp cho nhà quản trị có các dự báo tài chính cũng như các công cụ kiểm soát quản lý dựa trên các chứng cứ có cơ sở khoa học.

- Đối với các nhà đầu tư: Qua việc PTTC, KTV giúp cho các cổ đông quan tâm trực tiếp đến tính toán giá trị của doanh nghiệp vì họ đã giao vốn cho doanh nghiệp và có thể phải chịu rủi ro. Ngoài ra, PTTC còn giúp các nhà đầu tư đánh giá khả năng sinh lời và lợi nhuận kỳ vọng của doanh nghiệp.

- Đối với người cho vay: Qua việc PTTC, KTV giúp người cho vay ngắn hạn biết khả năng thanh toán nhanh của doanh nghiệp, giúp người cho vay dài hạn biết khả năng hoàn trả và khả năng sinh lời của doanh nghiệp. Thông qua PTTC, KTV còn giúp họ có một tầm nhìn về cơ cấu tài chính, biểu hiện mức độ mạo hiểm của doanh nghiệp.

- Đối với cơ quan quản lý khác như thuế, thống kê, cơ quan quản lý cấp trên: PTTC cung cấp các thông tin cần thiết cho công tác quản lý có liên quan.

Tóm lại, qua việc phân tích, mổ xẻ BCTC ở nhiều góc độ khác nhau mà KTV cung cấp cho các khách hàng những thông tin tài chính hữu ích, đáp ứng mục tiêu của từng khách hàng bằng những phương pháp có cơ sở khoa học. Lịch sử phát triển của kiểm toán cho thấy phần dịch vụ về phân tích chiếm tỷ trọng ngày càng lớn trong hoạt động của các công ty kiểm toán. Khách hàng không những quan tâm đến thực trạng tài chính của doanh nghiệp mà còn quan tâm đến triển vọng tăng trưởng và cả những hậu quả có thể xảy ra từ các quyết định của doanh nghiệp.

Hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp chịu tác động bởi nhiều nhân tố thuộc môi trường vĩ mô nên việc kết hợp các thông tin này sẽ giúp KTV đánh giá đầy đủ hơn tình hình tài chính và dự báo những cơ hội kinh doanh cũng như nguy cơ tiềm tàng đối với hoạt động của doanh nghiệp. Chẳng hạn, sự thay đổi về chính sách tín dụng, chính sách thuế sẽ dẫn đến sự khác nhau giữa sự biến động của lợi nhuận trước thuế và lãi vay với lợi nhuận sau thuế, từ đó làm cho các chỉ tiêu hiệu quả sử dụng tài sản, hiệu quả sử dụng vốn chủ sở hữu cũng có sự thay đổi khác nhau.

Các thông tin trên sẽ làm rõ hơn nội dung các chỉ tiêu tài chính trong từng ngành, lĩnh vực kinh doanh, đánh giá rủi ro của doanh nghiệp. Tất cả các thông tin này có thể được cập nhật thông qua các tạp chí kinh tế, kỹ thuật và nghề nghiệp, theo hệ thống ngành dọc và thể hiện trong các BCTC mang tính định kỳ của các doanh nghiệp.

Bên cạnh hệ thống BCTC, tài liệu của kế toán chi tiết và các báo cáo kế toán quản trị cũng là những thông tin cần thiết để KTV tham khảo trong quá trình PTTC. Tuy nhiên, việc khai thác số liệu ở mức độ nào là tùy thuộc vào mục tiêu phân tích và khả năng tiếp cận thông tin của KTV.

Để công tác PTTC trong hoạt động kiểm toán có hiệu quả, các KTV thường sử dụng kết hợp các phương pháp phân tích như: phương pháp so sánh, phương pháp chi tiết hoá chỉ tiêu phân tích, phương pháp liên hệ cân đối, phương pháp loại trừ, phương pháp tương quan và phương pháp hồi quy.

PTTC là một phần của phân tích hoạt động kinh tế nói chung. Nội dung chủ yếu của nó bao gồm:

- Phân tích các chỉ tiêu tuyệt đối của lợi nhuận;

- Phân tích các chỉ tiêu tương đối về tỷ suất lợi nhuận;

- Phân tích tình hình tài chính, khả năng tự chủ tài chính, khả năng thanh toán;

- Phân tích hiệu quả sử dụng vốn vay;

- Dự đoán tình hình tài chính của doanh nghiệp trong tương lai.

Tùy theo kiến thức và kinh nghiệm nghề nghiệp, KTVcó thể tính toán, phân tích nhiều hoặc một số tỷ số cần thiết cho công tác kiểm toán. Tuy nhiên, mỗi doanh nghiệp khác nhau các tỷ số tài chính cũng khác nhau, thậm chí trong một doanh nghiệp ở những thời điểm khác nhau cũng có các tỷ số tài chính không giống nhau. Do đó, người ta coi các tỷ số tài chính là những biểu hiện đặc trưng nhất về tình hình tài chính của doanh nghiệp trong một thời kỳ nhất định. Khi sử dụng các tỷ số tài chính cần lưu ý là các tỷ số tự nó không có nghĩa, chúng chỉ có nghĩa khi được so sánh.

Sau đây là một số tỷ số thường dùng trong kiểm toán:

- Nhóm tỷ số về khả năng thanh toán: tỷ số khả năng thanh toán hiện thời, tỷ số khả năng thanh toán nhanh, tỷ số khả năng thanh toán dài hạn, số vòng thu hồi nợ, số vòng luân chuyển hàng tồn kho.

- Nhóm tỷ số về khả năng sinh lời: tỷ số khả năng sinh lời của tài sản, tỷ số hiệu quả kinh doanh.

- Nhóm tỷ số về cấu trúc tài chính: tỷ số đầu tư, tỷ số nợ, tỷ số tự tài trợ.

Ngoài ra, kỹ thuật phân tích các tỷ số tài chính còn có thể sử dụng để nghiên cứu các mối quan hệ giữa thông tin tài chính và những thông tin phi tài chính, các thông tin không có nghiệp vụ, thống kê cung cấp. Điều này giúp KTV có thể phát hiện nhiều sai sót và những vấn đề bất thường. Chẳng hạn, có thể so sánh quan hệ giữa chi phí tiền lương và số lượng lao động của doanh nghiệp, so sánh giữa số tồn kho của một số loại vật tư với khả năng chứa đựng của hệ thống kho hàng trong đơn vị…

2.5. Tổ chức công tác PTTC trong quá trình kiểm toán

Qua công tác PTTC, KTVcó thể nhận dạng những sai sót của BCTC và có thể áp dụng trong cả ba giai đoạn của quá trình kiểm toán:

Trong giai đoạn lập kế hoạch, phương pháp PTTC giúp KTV nhìn nhận doanh nghiệp một cách toàn diện và xác định các yếu tố bất thường (nếu có) một cách nhanh chóng, để định hướng và xác định phạm vi kiểm tra, rút ngắn được thời gian kiểm toán. Chẳng hạn: Đối với nhóm tỷ số về khả năng sinh lời, tỷ lệ doanh thu trên tài sản cố định năm sau tăng vọt hơn năm trước thì có nguy cơ là con số tài sản cố định đã bị ghi trội. Như vậy, kỹ thuật phân tích còn giúp KTV “chuẩn đoán” được nhanh những khu vực có thể có sai sót để làm trọng tâm cho cuộc kiểm toán. Các thông tin thu được do áp dụng phương pháp phân tích còn giúp KTV quyết định nội dung, thời gian và phạm vi sử dụng các phương pháp kiểm toán khác. Áp dụng phương pháp PTTC trong khi lập kế hoạch kiểm toán có thể sử dụng cả số liệu tài chính và các thông tin phi tài chính.

Trong giai đoạn này, PTTC được sử dụng như một phương pháp kiểm tra cơ bản, nhằm thu thập các bằng chứng để chứng minh cho một cơ sở dẫn liệu cá biệt, có liên quan đến số dư tài khoản hoặc một loại nghiệp vụ nào đó. Các bằng chứng về các cơ sở dẫn liệu, các khoản mục trong BCTC có thể thu thập được khi tiến hành thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ, số dư hoặc sử dụng phương pháp phân tích hay kết hợp cả hai phương pháp. Khi sử dụng phương pháp phân tích cho mục đích này, KTVcần xem xét các vấn đề sau:

+ Mục đích của phương pháp phân tích và mức độ KTVcó thể tin cậy vào phương pháp phân tích.

+ Tính hữu dụng của các thông tin tài chính và các thông tin không có tính chất tài chính.

+ Độ tin cậy của các thông tin hiện có. Chẳng hạn: kinh nghiệm cho thấy là kế hoạch thu - chi thường được lập một cách thận trọng hơn các kế hoạch khác.

+ Tính so sánh của các thông tin hiện có. Ví dụ: Số liệu của một ngành rộng sẽ không thể so sánh được với số liệu của một doanh nghiệp chuyên sản xuất các sản phẩm đặc biệt.

+ Các kinh nghiệm mà KTV đã thu thập được trong kỳ kiểm toán trước về hiệu lực của qui chế kiểm soát nội bộ và các dạng vấn đề đã phát sinh trong các kỳ trước để điều chỉnh số liệu kế toán. Với một hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém, việc áp dụng đơn thuần phương pháp phân tích để đưa ra kết luận là hết sức nguy hiểm.

- Giai đoạn hoàn thành (đánh giá, kết luận) một hợp đồng kiểm toán:

Khi hình thành kết luận tổng quát về tổng thể các thông tin tài chính, KTV nên áp dụng phương pháp phân tích để đánh giá tổng quát vào cuối cuộc kiểm toán. Các kết luận rút ra từ kết quả áp dụng phương pháp phân tích để củng cố cho các kết luận đã hình thành trong kiểm tra từng yếu tố riêng biệt của các thông tin tài chính và giúp KTV đi tới một kết luận tổng quát về tính hợp lý của các thông tin tài chính (tất nhiên các kết luận này cũng xác định những phần việc yêu cầu sử dụng thêm các phương pháp kiểm toán khác).

Ngoài ra, kỹ thuật phân tích còn giúp KTV thử lại khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp trước khi ký báo cáo kiểm toán.

3. Kết luận

PTTC có thể được hiểu như quá trình kiểm tra, xem xét các số liệu tài chính hiện hành và quá khứ, nhằm mục đích đánh giá, dự tính các rủi ro cũng như tiềm năng trong tương lai phục vụ cho các quyết định tài chính và đánh giá doanh nghiệp một cách chính xác. Đặc biệt trong cơ chế thị trường hiện nay, PTTC phát triển nhanh chóng do nhiều nguyên nhân: nhu cầu quản lý doanh nghiệp và tập đoàn tăng lên, sự phát triển của tập đoàn tài chính, các hoạt động về tái cơ cấu vốn, sự thành lập các tập đoàn quốc gia và đa quốc gia… PTTC đã trở thành một trong các dịch vụ chủ yếu của KTV và các công ty kiểm toán, dịch vụ này chiếm tỷ trọng ngày càng tăng trong tổng doanh thu của các công ty kiểm toán. Mặc dù, trong những năm qua ngành kiểm toán Việt Nam đã không ngừng phát triển về cả lý luận lẫn thực tiễn nhưng nó vẫn còn là một lĩnh vực mới mẽ, nên trong vấn đề nghiên cứu còn rất nhiều khó khăn, rất nhiều vấn đề cần tiếp tục hoàn thiện để hoạt động kiểm toán ngày càng tốt hơn và PTTC chính là một trong các công cụ hỗ trợ đắc lực nhất cho lĩnh vực kiểm toán.

Đánh giá, phân tích tổng quát là phương pháp kiểm toán có hiệu quả cao vì thời gian ít, chi phí thấp mà tác dụng lại cao. Kỹ thuật phân tích cung cấp các dữ liệu có độ tin cậy cao cho hoạt động kiểm toán nên thường được các KTV cấp cao tiến hành và thường là kỹ thuật được áp dụng đầu tiên cho mọi cuộc kiểm toán. Những sai sót trọng yếu, những yếu tố bất thường được phát hiện trong quá trình phân tích, so sánh, xác định tỷ lệ tương quan giữa các tỷ số tài chính có thể sẽ được đề cập trong bài viết tiếp theo với một BCTC cụ thể.

Tài liệu tham khảo

1. Ngô Thế Chi (2006), Đọc và phân tích BCTC của doanh nghiệp, NXB Tài chính, Hà Nội.

2. Josette Peyrard (2005), PTTC doanh nghiệp, NXB Thống kê, Hà Nội.

3. Nguyễn Quang Quynh (2007), Kiểm toán tài chính, NXB Tài chính, Hà Nội.

4. Trương Bá Thanh, Trần Đình Khôi Nguyên (2006), Giáo trình Phân tích hoạt động kinh doanh- Phần 2, NXB Giáo dục.

5. Đoàn Ngọc Trai (2007), Bài giảng Kiểm toán lớp Cao học Kế toán.

Hiện nay có rất nhiều tài liệu viết về UCP-DC đặc biệt là sự thay đổi của UCP.No 600 so với UCP.No 500. Tuy nhiên, có nhiều lý do cần có sự giới thiệu về khía cạnh này ở nội bộ nhà trường có đào tạo bậc trung cấp và cao đẳng chuyên ngành Thương mại quốc tế. Thứ nhất, các tài liệu viết đều ở khía cạnh rất rộng và thường dành cho giảng viên, sinh viên đại học. Thứ hai, trong chương trình giảng dạy ở các trường, ngay cả trường đại học, UCP chỉ được giới thiệu như là một văn bản chứ không thành một bài học đầy đủ, nên việc hiểu biết nó tùy thuộc vào khả năng tra cứu và liên hệ với nhiều môn nghiệp vụ khác trong chuyên ngành. Thứ ba, các tài liệu viết về UCP rất chuyên sâu nên không có một sự giới thiệu mang tính tổng quát đến học sinh, sinh viên (HSSV) và giảng viên chuyên ngành của nhà trường. Thứ tư, sự nhìn nhận và hiểu biết đầy đủ về tầm quan trọng của UCP trong thanh toán quốc tế còn hạn chế nên ảnh hưởng đến khả năng truy cập, tìm hiểu. Cuối cùng, UCP thực sự quan trọng đối với thanh toán bằng L/C trong các hợp đồng ngoại thương đối với cán bộ kinh doanh xuất nhập khẩu cũng như nhân viên ngân hàng có liên quan.

Hầu hết, việc thanh toán của các doanh nghiệp ngoại thương hiện nay đạt hiệu quả thấp, thời gian thanh toán thường bị vi phạm, chứng từ thanh toán thường bị sai sót thường xuyên, khả năng đòi tiền bằng bộ chứng từ thanh toán bị giảm hiệu quả rõ rệt, tranh chấp về thanh toán thường xảy ra và phần thiệt hại luôn thuộc về người bán... do nhiều nguyên nhân, nhưng trong đó có một nguyên nhân hết sức cơ bản là sự hiểu biết và vận dụng về UCP.

Trong khả năng giới hạn về phạm vị bài viết, chúng tôi chỉ mong muốn giới thiệu những nét cơ bản về UCP, những điểm thay đổi mới nhất của UCP.No 600 so với UCP No.500, nhấn mạnh tầm quan trọng của nó để qua đó các giảng viên chuyên ngành liên quan và HSSV trong nhà trường có cơ sở tham khảo, nghiên cứu sâu hơn.

UCP-DC (Uniform Customs Practice - Documentary Credit): dịch sang tiếng Việt Nam là Quy tắc thống nhất về thực hành tín dụng chứng từ - dùng cho thanh toán bằng L/C (Letter of Credit). UCP do phòng Thương mại quốc tế ICC (International Commerce Chamber) phát hành. ICC được thành lập vào năm 1919 có trụ sở tại Pa-ri (Pháp). Với mục tiêu ban đầu là thúc đầy thương mại quốc tế vào thời điểm mà chủ nghĩa quốc gia và chủ nghĩa bảo hộ đe dọa nghiêm trọng hệ thống thương mại thế giới. Trên tinh thần đó, UCP được ban hành lần đầu tiên vào năm 1933 (UCP số 82) nhằm thống nhất những quan niệm trong thực hành Thư tín dụng (L/C) giảm thiểu sự xung đột pháp luật giữa các giới thương nhân các quốc gia với nhau và giữa họ với ngân hàng trong vấn đề thanh toán liên quan đến L/C. Đến nay đã có trên 180 nước trên thế giới và khu vực áp dụng UCP cho thấy sự thành công của quy tắc này. UCP là quy tắc của một tổ chức quốc tế phi chính phủ (ICC), chứ không phải là luật pháp quốc tế hay luật pháp quốc gia.

UCP được sửa đổi lần thứ nhất vào năm 1951. (UCP số 151)

UCP được sửa đổi lần thứ hai vào năm 1962. (UCP số 222)

UCP được sửa đổi lần thứ ba vào năm 1974. (UCP số 290)

UCP được sửa đổi lần thứ tư vào năm 1983. (UCP số 400)

UCP được sửa đổi lần thứ năm vào năm 1993. (UCP số 500)

UCP được sửa đổi lần thứ sáu vào năm 2007. (UCP số 600) Có hiệu lực từ ngày 01/07/2007.

(Số kèm theo UCP là số hiệu văn bản ấn hành, còn được viết tắt là UCP No...)

Thanh toán Tín dụng chứng từ (Documentary Credit: DC) hay còn gọi là phương thức thanh toán bằng L/C là phương thức thanh toán phổ biến trong thanh toán quốc tế hiện nay, chiếm 60%. Ở Việt Nam ta chiếm đến 80% (theo GS.TS Võ Thanh Thu, Trường Đại học Kinh tế TP.Hồ Chí Minh), nguyên nhân là do phương thức này đảm bảo cho người bán chắc chắn thu được tiền và người mua chắc chắn nhận được hàng như ý muốn. Nhưng muốn điều đó thực hiện được, người bán phải lập đúng bộ chứng từ thanh toán (Documentary Payment) theo đúng nội dung L/C mà người mua đã yêu cầu ngân hàng mở ra, đồng thời việc lập chứng từ đúng cũng chứng minh rằng người bán đã giao hàng đúng và đó là lý do bảo vệ quyền lợi của người mua (người nhập khẩu - NK).

Như vậy, đối với ngân hàng thông báo,UCP tạo ra cơ sở chung nhất trong việc phục vụ kiểm tra chứng từ thanh toán của doanh nghiệp xuất khẩu (XK) bằng L/C, bảo vệ quyền lợi cho người XK. Đối với ngân hàng phát hành, L/C tạo cơ sở cho ngân hàng kiểm tra chứng từ đảm bảo quyền lợi nhập hàng của người nhập khẩu.

Đối với doanh nghiệp xuất nhập khẩu (XNK):

UCP là cẩm nang giúp doanh nghiệp NK mở L/C chính xác, kiểm tra chứng từ thanh toán của người XK để nhập được hàng theo nguyện vọng nhập hàng của mình. Giúp doanh nghiệp XK lập chứng từ thanh toán đúng với yêu cầu của L/C để được ngân hàng thanh toán tiền hàng.

UCP còn là tài liệu giúp cho các doanh nghiệp giám sát các dịch vụ ngân hàng đối với mình.

UCP còn là căn cứ để doanh nghiệp kiện, khiếu nại về thanh toán làm ảnh hưởng đến quyền lợi của doanh nghiệp mình.

* Những chú ý cần thiết khi sử dụng UCP:

- Xin nhắc lại rằng UCP không phải là luật pháp quốc tế vì vậy nó không mang tính chất bắt buộc các bên trong hợp đồng ngoại thương phải áp dụng. Việt Nam đã công nhận và tuyên bố áp dụng, nếu áp dụng thì dẫn chiếu đến UCP trong thư tín dụng của mình.

- Hiện nay là UCP No 600, nhưng không có nghĩa là các UCP trước đó hết hiệu lực, các bên có quyền sử dụng bất cứ UCP nào nếu muốn dẫn chiếu nó vào thư tín dụng.

- Các bên không có nghĩa vụ phải thực hiện đúng từng điều quy định của UCP, nếu thỏa thuận thống nhất có quy định khác so với nội dung một số điều trong UCP thì ghi rõ quyết định đó trong L/C để ràng buộc trách nhiệm và nghĩa vụ của các bên.

- UCP bản gốc bằng tiếng Anh do Phòng Thương mại quốc tế ICC phát hành mới có giá trị dẫn chiếu và tranh chấp, các loại bảng dịch sang các thứ tiếng chỉ có giá trị tham khảo.

- UCP chỉ áp dụng trong thanh toán quốc tế, không áp dụng trong thanh toán nội địa.

- UCP không phải là văn bản duy nhất điều tiết thanh toán tín dụng chứng từ. Một số văn bản sau đây vẫn có giá trị điều tiết các hoạt động thanh toán tín dụng chứng từ:

+ ISP 98 (the International Standby Practices 98) Quy tắc thực hành thư tín dụng dự phòng Quốc tế 98.

+ eUCP (the UCP Supplement for Electronic Presentation) Phụ lục của UCP về xuất trình chứng từ điện tử.

+ ISBP (International Standard Banking Practice for the examination of documents under documentary credit) Tập quán ngân hàng theo tiêu chuẩn quốc tế áp dụng cho việc kiểm tra chứng từ trong phương thức tín dụng chứng từ.

- Sự tiến bộ không ngừng về trình độ kinh doanh quốc tế trong suốt hơn 10 năm qua kể từ 1993 (UCP No.500).

- Công nghệ thông tin phát triển mạnh mẽ, đặc biệt là sự ra đời của thương mại điện tử, sự xuất hiện thanh toán bằng chứng từ điện tử ngày càng phổ biến.

- Sự bùng nổ của hệ thống ngân hàng cùng với trình độ phục vụ tiên tiến.

- Ngoại thương ngày càng phát triển mạnh, các liên kết khu vực và liên kết quốc tế liên quan đến thương mại quốc tế phát triển nhanh.

- Thanh toán bằng L/C vẫn ngự trị, tuy nhiên hệ thống chứng từ theo phương thức thanh toán L/C của UCP No.500 đã trở nên không đáp ứng kịp, có nhiều bất cập cho các nhân viên ngân hàng khi phục vụ quá trình thanh toán.

- Theo thông lệ, giống như cách làm với INCOTERMS, cứ sau 10 năm phải đổi mới để kịp thay thế những lạc hậu bổ sung những điểm mới.

* Những điểm thay đổi cơ bản của UCP No.600 so với UCP No.500:

- Thứ nhất, ngôn ngữ dùng trong UCP No.600 rõ ràng, dể hiểu hơn, việc giải thích và khái niệm, định nghĩa cũng rõ ràng hơn.

- Thứ hai, UCP.No 600 gồm 39 điều ngắn gọn hơn so với 49 điều của UCP No.500.

- Thứ ba, đưa vào 3 điều khoản mới là 2; 3 và 5.

- Thứ tư, chỉnh sửa các điều khoản, cụ thể: 4; 5; 7; 8; 9; 10; 12; 13; 14; 16; 17; 18; 19; 20; 21; 22; ..; 38.

Mặc dù có nhiều thay đổi nhưng chúng ta cần nắm vững rằng: UCP No.600 quy định những vấn đề cơ bản về phương thức thanh toán bằng L/C bao gồm: Các đối tượng kinh doanh XNK liên quan đến thanh toán L/C; Các ngân hàng, vai trò của nó; Các thuật ngữ thanh toán cần được các bên thống nhất; Thủ tục mở L/C; Quy định về các chứng từ, cơ quan lập, nội dung các chứng từ; số lượng chứng từ, các thuật ngữ trong các chứng từ, chứng từ thanh toán hợp lệ, không hợp lệ; Chứng từ của các phương thức vận tải; Trị giá thanh toán; Vận dụng tập quán trong thanh toán bằng L/C v.v... những nội dung này hết sức quan trọng nhưng trong chương trình đào tạo chính quy các giáo viên không thể nào có đủ thời gian cho phép để đề cập hết.

Do vậy, chúng tôi thiết nghĩ rằng đối với giáo viên yêu cầu bắt buộc là phải nắm vững nội dung của UCP tuy rằng việc đưa những nội dung nào là cần thiết kết hợp vào từng phần của bài giảng các học phần về thanh toán L/C là tùy vào khả năng và nghệ thuật của họ, nhưng hướng dẫn cho HSSV làm bài tập, thực hành như: mở L/C; kiểm tra L/C, lập chứng từ thanh toán mà không nắm vững UCP thì thật là thiếu sót.

Đối với HSSV, tuy giáo viên không giảng đầy đủ về UCP trên lớp học, hay phải chờ ngoại khóa về chuyên đề này, nhưng trách nhiệm của các em là phải tìm đọc theo sự hướng dẫn của giáo viên, việc này cần tạo thành một thói quen tự giác như truy cập hàng ngày các văn bản pháp luật vậy. Nếu các em cho rằng chỉ trông chờ vào bài giảng của thầy cô ở lớp mà thôi thì khi ra trường công tác e rằng sự đa dạng trong các loại hình kinh doanh sẽ làm các em bối rối về xử lý các vấn đề liên quan đến thanh toán bằng L/C như nói ở trên, lúc đó hoặc tự ta gây ra thiệt hại cho doanh nghiệp hoặc phải nhờ đến dịch vụ thanh toán thuê và như vậy niềm tin của doanh nghiệp vào người cán bộ XNK bị giảm đi rất nhiều.

------------------------------

Tài liệu tham khảo

* Văn bản UCP No.500; UCP No.600 bằng Tiếng Anh và Tiếng Việt.

* Cẩm nang sử dụng UCP No.600; GS-TS Nhà giáo ưu tú Đinh Xuân Trình; NXB Lao động Xã hội, Hà Nội, 2008.

* Hướng dẫn đọc để hiểu UCP No.600; GS-TS Võ Thanh Thu; NXB Thống kê, 2007.

* Các chứng từ trong thanh toán bằng L/C (liên hệ Gv. Nguyễn Tiến Đà).


VẤN ĐỀ TÍNH THIỆT HẠI PHÁT SINH

DO CÓ SỰ VI PHẠM HỢP ĐỒNG

Đặng Xuân Trường - Bộ môn CB

Điều 302 Luật Thương mại 2005 có quy định về vấn đề bồi thường thiệt hại như sau: “Bồi thường thiệt hại là việc bên vi phạm bồi thường những tổn thất do hành vi vi phạm hợp đồng gây ra cho bên bị vi phạm. Gía trị bồi thường thiệt hại bao gồm giá trị tổn thất thực tế, trực tiếp mà bên bị vi phạm phải chịu do bên vi phạm gây ra và khoản lợi trực tiếp mà bên bị vi phạm đáng lẽ được hưởng nếu không có hành vi vi phạm”. Trong phạm vi bài viết này, chúng tôi đi vào phân tích một số vấn đề liên quan đến việc tính thiệt hại phát sinh do có sự vi phạm hợp đồng.

1. Giá trị số tài sản mất mát, hư hỏng: Xác định theo thực tế. Ví dụ: Giao xi măng bị vón cục, giao thiếu gạo, giao gạo bị ẩm ướt…, giá trị tài sản mất mát hư hỏng là giá trị xi măng bị vón cục, gạo bị thiếu hoặc bị ẩm ướt.

2. Chi phí để ngăn chặn và hạn chế thiệt hại: Đây là những chi phí trên thực tế bên bị vi phạm phải bỏ ra trước để ngăn chặn hoặc hạn chế những thiệt hại phát sinh từ việc vi phạm hợp đồng. Ví dụ: Trong hợp đồng vận chuyển hàng hoá, bên vận chuyển đưa phương tiện đến chậm làm phát sinh chi phí lưu kho…

3. Các khoản tiền phạt và bồi thường thiệt hại mà bên bị vi phạm phải trả cho bên thứ ba là hậu quả trực tiếp của việc vi phạm hợp đồng gây ra. Trên thực tế đây là khoản thiệt hại khó xác định vì thế chúng ta phải chú ý những vấn đề sau: a) Bên bị vi phạm có thể lập hợp đồng giả tạo (hợp đồng không có thật) với bên thứ ba để đòi bồi thường; b) Đã có phán quyết của Toà án hay Trọng tài về việc bồi thường thiệt hại giữa bên bị vi phạm và bên thứ 3 hay chưa; c) Bên thứ ba chưa kiện đòi bên bị vi phạm phải nộp tiền phạt vi phạm hợp đồng hoặc tiền bồi thường thiệt hại

Từ những phân tích trên chúng tôi đi tới kết luận cơ sở pháp lý của việc tính khoản thiệt hại trên là phải có hành vi thực tế liên quan đến việc thanh toán tiền giữa bên bị vi phạm và bên thứ ba hoặc có một phán quyết của Toà án hoặc Trọng tài về việc người bị vi phạm phải trả tiền phạt và bồi thường thiệt hại cho bên thứ ba.

4. Những thu nhập mà trong điều kiện bình thường bên bị vi phạm đáng lẽ được hưởng nếu không có hành vi vi phạm. Trong trường hợp này chúng ta cũng phải xem xét, phân tích cụ thể phương án kinh doanh của bên bị vi phạm. Phải đặc biệt lưu ý những phương án kinh doanh bất hợp lý, không có tính khả thi hoặc các hợp đồng giả tạo mà bên bị vi phạm đưa ra.

1. Bên yêu cầu bồi thường thiệt hại có nghiã vụ chứng minh tổn thất, mức độ tổn thất do hành vi vi phạm gây ra và khoản lợi trực tiếp mà bên bị vi phạm đáng lẽ được hưởng nếu không có hành vi vi phạm.

2. Thiệt hại bao nhiêu bồi thường bấy nhiêu và theo mức độ lỗi của bên bị vi phạm.

3. Số tiền bồi thường thiệt hại không thể cao hơn giá trị hàng hóa bị tổn thất và khoản lợi đáng ra được hưởng.

4. Bên đòi bồi thường thiệt hại phải áp dụng các biện pháp hợp lý để ngăn chặn và hạn chế tổn thất kể cả khoản lợi được hưởng do hành vi vi phạm hợp đồng gây ra. Nếu bên yêu cầu bồi thường thiệt hại không áp dụng những biện pháp này thì bên vi phạm hợp đồng có quyền yêu cầu giảm bớt tiền bồi thường thiệt hại bằng mức tổn thất đáng lẽ hạn chế được.

Ví dụ: Công ty A ký hợp đồng mua sắt thép của công ty B, nếu công ty B không thực hiện thì công ty A có thể mua sắt thép của một công ty khác (trên thực tế là vào thời điểm đó công ty A hoàn toàn có thể mua được sắt thép của một công ty khác) nhằm hạn chế thiệt hại. Nếu công ty A không thực hiện sẽ không được bồi thường toàn bộ các thiệt hại.

- Về nguyên tắc, hàng hoá nhập kho giá nào thì ghi xuất kho giá đó, nhưng trong quá trình hạch toán, giá cả hàng hoá, vật tư luôn luôn biến động. Do vậy, để phù hợp với thực tế, đơn vị kế toán tính giá thực tế hàng hoá xuất kho theo 1 trong 4 phương pháp được quy định trong Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 02), bao gồm:

+ Phương pháp bình quân

+ Phương pháp đích danh

+ Phương pháp nhập trước, xuất trước (FIFO)

+ Phương pháp nhập sau, xuất trước (LIFO)

- Việc tính giá hàng tồn kho phụ thuộc vào đơn giá mua của hàng hoá trong các thời kỳ khác nhau. Nếu hàng hoá được mua với đơn giá ổn định từ kỳ này sang kỳ khác thì việc tính giá hàng xuất kho sẽ rất đơn giản, nhưng nếu hàng hoá giống nhau được mua với các đơn giá khác nhau thì cần phải xác định xem cần sử dụng đơn giá nào để tính trị giá hàng xuất kho cuối kỳ.

- Mỗi doanh nghiệp có quyền lựa chọn một phương pháp tính giá khác nhau, dựa trên những ưu nhược điểm của mỗi phương pháp phù hợp với tình hình của doanh nghiệp.

• 
  

  Trị giá hàng tồn đầu kỳ + Trị giá hàng nhập trong kỳ

  Số lượng hàng tồn đầu kỳ + Số lượng hàng nhập trong kỳ

  Theo phương pháp này trị giá hàng xuất kho trong kỳ được tính theo đơn giá bình quân trong cả kỳ dự trữ:
  

+ Trị giá hàng xuất kho trong kỳ = Đơn giá bình quân x Số lượng hàng xuất trong kỳ.

+ Trị giá hàng tồn kho cuối kỳ = Trị giá hàng tồn đầu kỳ + Trị giá hàng nhập trong kỳ - Trị giá hàng xuất kho trong kỳ.

- Vì chịu sự ảnh hưởng của giá hàng tồn kho đầu kỳ và giá nhập trong kỳ nên phương pháp bình quân có khả năng che giấu sự biến động của giá.

- Phương pháp bình quân có cách tính đơn giản, dễ làm, ít tốn công sức, nhưng số liệu không chính xác. Phương pháp này thường phù hợp với phương pháp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kiểm kê định kỳ .

2. Phương pháp đích danh

- Theo phương pháp này, trị giá hàng xuất kho được xác định trên cơ sở số lượng hàng xuất mỗi lần và đơn giá nhập thực tế của lô hàng được xuất.

+ Trị giá hàng tồn cuối kỳ = Số lượng hàng tồn ở các lần nhập x Đơn giá thực nhập của lô hàng tồn

+ Trị giá hàng xuất trong kỳ = Trị giá hàng tồn đầu kỳ + Trị giá hàng nhập trong kỳ - Trị giá hàng tồn cuối kỳ

- Phương pháp đích danh có thể được ủng hộ vì nó hoàn toàn làm tương xứng giữa chi phí và doanh thu. Tuy nhiên, phương pháp này chỉ được sử dụng với các loại hàng hoá có giá trị cao, có tính tách biệt. Hàng hóa được xác định theo đơn chiếc hoặc từng lô và giữ nguyên từ lúc nhập vào đến lúc xuất ra. Khi xuất hàng nào thì xác định theo giá đích danh lô hàng đó.

- Phương pháp đích danh cho ra số liệu chính xác nhất nhưng chỉ có thể vận dụng khi việc theo dõi hàng bán, nhập - xuất trong kho được chặt chẽ và theo dõi sát từng lô hàng hàng còn lại và số hàng xuất bán.

- Phương pháp này thường phù hợp với phương pháp kiểm kê hàng tồn kho là phương pháp kê khai thường xuyên.

3. Phương pháp FIFO

- Phương pháp này đặt trên giả thiết là lô hàng nào nhập kho trước thì xuất trước và lấy đơn giá nhập của lần đó để tính trị giá xuất kho.

- Giá trị hàng tồn kho cuối cùng là giá của những lần nhập sau cùng; vì vậy sẽ đảm bảo cho giá trị hàng tồn kho trình bày trên sổ sách kế toán và trên báo cáo tài chính (BCTC) được sát với hiện tại.

- Xét trong nền kinh tế thị trường lạm phát, giá cả ngày càng tăng lên làm cho giá trị hàng tồn kho cuối kỳ cao mà không phản ánh theo giá trị thực. Giả sử hàng tồn kho của những năm trước được sử dụng để xác định giá vốn hàng xuất mà giá vốn thấp thì sẽ làm tăng lợi nhuận gộp; điều này có thể gây ảnh hưởng đến lợi nhuận thực của doanh nghiệp và tiềm ẩn tăng khoản thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp.

Ngoài ra, các chi phí liên quan đến giá trị hàng tồn kho được ghi nhận trong kỳ, khi xác định kết quả lãi lỗ sẽ không sát với thực tại. Bên cạnh đó, phương pháp tính toán phức tạp, dễ nhầm lẫn.

4. Phương pháp LiFo

- Phuơng pháp này đặt trên giả thiết là lô hàng nào nhập kho sau thì ghi xuất ra trước và lấy đơn giá nhập của lần nhập mới nhất để tính cho trị giá hàng xuất. Lô nào xuất xong thì xoá sổ.

- Cơ sở khoa học của phương pháp này là do doanh nghiệp hoạt động liên tục, phải có hàng hoá thay thế cho hàng tồn kho được xuất; mỗi khi xuất hàng, hàng hoá thay thế sẽ được nhập vào. Như vậy, việc xuất hàng đã tạo ra sự thay thế của hàng hoá. Nếu chi phí và thu nhập tương xứng với nhau thì trị giá vốn của hàng hoá thay thế phải phù hợp với doanh số đã gây ra sự thay thế này. Do vậy, chi phí của lần nhập gần nhất sẽ tương đối sát với trị giá vốn của hàng hoá thay thế.

- Khi giá cả có xu hướng tăng lên, giúp cho đơn vị kinh doanh giảm thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp do lúc đó lợi nhuận giảm, chi phí hàng hoá cao nhất. Vì ưu điểm này mà doanh nghiệp đã sử dụng để đạt mục tiêu giảm thuế. Tuy nhiên, trong điều kiện không có những ảnh hưởng về thuế, phương pháp này tạo kẽ hở cho nhà quản lý để gian lận lợi nhuận.

- Thực hiện phương pháp LIFO đảm bảo được yêu cầu của nguyên tắc phù hợp.

- Xét trong điều kiện giá cả ngày càng tăng cao, thì phương pháp này làm cho giá trị hàng tồn kho cuối kỳ thấp mà không phản ánh theo giá trị thực ở hiện tại. Vì vậy, chỉ tiêu hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán (BCĐKT) không phản ánh sát với giá thị trường tại thời điểm báo cáo, dẫn đến giá trị tài sản lưu động của doanh nghiệp bị ghi nhận thấp hơn so với giá trị thực tế của nó. Vì giá vốn hàng bán được xác định cao hơn nên thu nhập thuần sẽ có kết quả thấp, tạo nên sự hiểu lầm về khả năng sinh lời của doanh nghiệp, dẫn đến việc phản ánh không đúng bản chất kinh tế trên BCTC.

- Chi phí quản lý hàng tồn kho của doanh nghiệp có thể lên cao vì mua thêm hàng hoá nhằm tính vào giá vốn hàng bán những chi phí mới nhất với giá cao nhất (nhất là trong trường hợp có lạm phát). Điều này trái ngược với xu hướng quản lý hàng tồn kho một cách có hiệu quả. Giá trị hàng tồn kho được phản ánh thấp hơn giá trị của nó, vốn lưu động cũng thấp hơn so với thực tế khả năng thanh toán của doanh nghiệp.

III. Các nguyên tắc kế toán

- Vì cách lựa chọn phương pháp tính giá hàng xuất kho có ảnh hưởng đến các BCTC; một số doanh nghiệp có thể có khuynh hướng mỗi năm chọn lựa lại một lần. Mục đích là làm sao để doanh nghiệp có thể lập BCTC thuận lợi nhất. Nếu điều này được phép, người xem báo cáo khó xác định sự thay đổi kết quả kinh doanh là do hoạt động hiệu quả hơn hay từ việc thay đổi phương pháp kế toán. Nguyên tắc nhất quán giúp điều này không thể xảy ra. Nó đòi hỏi doanh nghiệp phải sử dụng các phương pháp kế toán giống nhau mới so sánh được các BCTC qua các năm.

- Khi chọn phương pháp tính giá nào thì doanh nghiệp phải công khai trong phần ghi chú báo cáo. Đây là một yếu tố quan trọng để người đọc hiểu chính xác các báo cáo.

IV. Kết luận

Việc nghiên cứu, tìm hiểu các phương pháp tính giá hàng xuất kho giúp phân biệt và hiểu rõ hơn về những ưu, nhược điểm của mỗi phương pháp. Việc xác định giá hàng xuất kho đòi hỏi doanh nghiệp phải quản lý được giá mua và chi phí mua để đảm bảo đúng yêu cầu về số lượng và chất lượng hàng hoá với chi phí bỏ ra là hợp lý nhất.

Trong nền kinh tế có lạm phát, khi giá mua tăng qua các kỳ, phương pháp FIFO sẽ cho kết quả giá vốn hàng bán thấp nhất, lợi nhuận cao nhất. Ngược lại, phương pháp LIFO sẽ cho kết quả giá vốn hàng bán cao nhất và lợi nhuận thấp nhất. Như vậy, có thể nói phương pháp đơn giá bình quân sẽ nằm giữa hai phương pháp FIFO và LIFO. Còn kết quả phương pháp đích danh thì hoàn toàn phụ thuộc vào sản phẩm nào được thực tế tiêu thụ.

Mặc dù phương pháp LIFO có những ưu điểm nhất định nhưng nhìn chung áp dụng phương pháp LIFO sẽ có những ảnh hưởng tiêu cực như đã trình bày ở trên.

Tính khấu hao là một việc làm thường xuyên giúp các nhà quản lý nhằm nắm bắt được yếu tố chi phí để xác định đúng đắn giá thành sản phẩm và đánh giá kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Công việc tính toán sẽ trở nên nhẹ nhàng hơn rất nhiều và có được thông tin một cách chính xác nếu biết dựa vào các hàm trong Excel như SLN, DB…Tuy nhiên, ngoài các hàm trên, trong Excel còn trang bị cho một công cụ rất linh hoạt giúp cho người sử dụng máy tính có thể tự xây dựng các hàm theo ý riêng của mình, đó là ngôn ngữ lập trình VBA (Visual Basic Application).

Bài viết này sẽ trình bày việc tính khấu hao theo phương pháp số dư giảm dần với 3 hàm tự tạo (Function User):

+ YearOfBreak: Hàm xác định năm mà mức khấu hao chuyển từ phương pháp số dư giảm dần sang phương pháp bình quân giá trị còn lại.