Khóa luận tốt nghiệp gvhd: ncs. ThS phan Thanh Hải Khóa luận tốt nghiệp

Đơn đặt hàng (lệnh mua): Sau khi giấy đề nghị mua hàng được phê duyệt thì nó được bộ phận mua hàng chuyển thành đơn đặt hàng và gửi cho nhà cung cấp.

• 
  Phiếu giao hàng (biên bản giao nhận hàng hóa hay nghiệm thu dịch vụ): Chứng từ này được lập bởi nhà cung cấp và chuyển cho người mua (bộ phận mua hàng) của DN ký nhận để chứng minh sự chuyển giao hàng hóa, dịch vụ thực tế.
  
• 
  Phiếu nhận hàng: được lập bởi bộ phận nhận hàng sau khi đã nhận hàng và kiểm tra hàng
  
• 
  Hóa đơn bán hàng: do nhà cung cấp lập để chứng minh hàng hóa, dịch vụ đã được chuyển giao quyền sở hữu cho người mua và là căn cứ để yêu cầu người mua phải thanh toán cho hàng hóa, dịch vụ mà họ đã cung cấp.
  

Chu trình mua vào và thanh toán bao gồm hai loại nghiệp vụ: nghiệp vụ mua hàng hóa, dịch vụ và nghiệp vụ thanh toán cho nhà cung cấp. Để ghi chép và phản ánh sự biến động của các thông tin trong chu trình này kế toán sử dụng một số lượng lớn các tài khoản sau:

• 
  Các tài khoản hàng tồn kho: TK 151, TK 152, TK 153, TK 156
  
• 
  Các tài khoản TSCĐ: TK 211, TK 213, TK 214
  
• 
  Tài khoản phải trả người bán: TK 311
  
• 
  Tài khoản chi phí trả trước: TK 142
  
• 
  Các tài khoản chi phí: 621, 627, 641, 642
  
• 
  Các tài khoản tiền: 111, 112, 113
  

• 
  Thủ tục nhập kho báo sổ tiến hành chậm hơn so với bút toán trả tiền tại 31/12 làm cho TK 331 có số dư Nợ nhưng thực chất đây không phải là khoản trả trước cho người bán.
  

• 
  Thiếu sự đối chiếu xác nhận định kỳ.
  
• 
  Hạch toán tài sản, vật tư, hàng hóa mua vào không đúng kỳ, thường hạch toán số hàng mua của kỳ sau vào kỳ trước để được thuế đầu ra sớm hơn.
  
• 
  Đơn vị có thể khai thấp hơn các khoản nợ phải trả làm tình hình tài chính của đơn vị có thể tốt hơn trên thực tế, dẫn đến các khoản chi phí không được ghi nhận đầy đủ làm giảm chi phí của đơn vị và làm lợi nhuận tăng giả tạo.
  
• 
  Ngược lại với việc khai thiếu các khoản nợ phải trả, đó là khai khống các khoản nợ phải trả, làm cho các khoản nợ này tăng cao, doanh nghiệp có thể ghi chép các nghiệp vụ trên thực tế không xảy ra vào sổ sách kế toán với mục đích tăng chi phí giảm lợi nhuận.
  
• 
  DN mua hàng bằng ngoại tệ thường qui đổi ra tỷ giá cao hơn so với quy định nhằm mục đích tăng thuế đầu vào được khấu trừ.
  
• 
  Đơn vị chưa đánh giá lại số dư các khoản nợ phải trả người bán có gốc ngoại tệ theo tỷ giá giao dịch liên NH tại thời điểm lập BCTC.
  
• 
  Đề xuất thanh toán các khoản giả mạo hoặc một hóa đơn có thể được sử dụng để thanh toán hai lần.
  

2. 
   KSNB đối với chu trình mua vào và thanh toán
   

• 
  Giá gốc hàng mua tính theo nguồn nhập, phải theo dõi, phản ánh riêng biệt giá mua và chi phí thu mua.
  
• 
  Tính giá trị hàng xuất kho thực hiện 1 trong 4 phương pháp
  

• 
  Phương pháp giá đích danh
  
• 
  Phương pháp bình quân gia quyền
  
• 
  Phương pháp nhập trước, xuất trước.
  
• 
  Phương pháp nhập sau, xuất trước
  

• 
  Chi phí thu mua trong kỳ tính cho hàng tiêu tiêu thụ trong kỳ và hàng tồn kho cuối kỳ. Tiêu thức phân bổ chi phí thu mua phải nhất quán.
  
• 
  Kế toán chi tiết hàng hóa thực hiện theo từng kho, từng loại, từng nhóm hàng hóa.
  

• 
  Các khoản nợ phải trả của doanh nghiệp phải được theo dõi chi tiết số nợ phải trả, số nợ đã trả theo từng chủ nợ.
  
• 
  Các khoản nợ phải trả của doanh nghiệp phải được phân loại thành nợ ngắn hạn và nợ dài hạn căn cứ vào thời hạn phải thanh toán của từng khoản nợ phải trả.
  
• 
  Nợ phải trả bằng vàng, bạc, kim khí quý, đá quý được kế toán chi tiết cho từng chủ nợ, theo chỉ tiêu số lượng, giá trị theo giá qui định.
  
• 
  Cuối niên độ kế toán, số dư của các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ phải được đánh giá theo tỷ giá quy định.
  
• 
  Những chủ nợ mà doanh nghiệp có quan hệ giao dịch, mua hàng thường xuyên hoặc có số dư về nợ phải trả lớn, bộ phận kế toán phải kiểm tra, đối chiếu về tình hình công nợ đã phát sinh với từng khách hàng và định kỳ phải có xác nhận nợ bằng văn bản với các chủ nợ.
  
• 
  Các tài khoản nợ phải trả chủ yếu có số dư bên Có, nhưng trong quan hệ với từng chủ nợ, các Tài khoản 331, 333, 334, 338 có thể có số dư bên Nợ phản ánh số đã trả lớn hơn số phải trả. Cuối kỳ kế toán, khi lập báo cáo tài chính cho phép lấy số dư chi tiết của các tài khoản này để lên hai chỉ tiêu bên “Tài sản” và bên “Nguồn vốn” của Bảng Cân đối kế toán.
  

- Đảm bảo cho việc xử lý các đơn đặt hàng hóa hay dịch vụ được hợp lý

- Đảm bảo cho việc nhận hàng hóa hay dịch vụ đúng và hợp lý.

- Đảm bảo cho việc ghi nhận các khoản nợ người bán là chính xác, hợp lý.

- Đảm bảo cho việc xử lý và ghi sổ các khoản thanh toán cho người bán.

- Đảm bảo chứng từ có sự phù hợp và trùng khớp với sổ sách.

- Đảm bảo cho quá trình luân chuyển chứng từ được chính xác và hợp lý, hình thức thanh toán cho người bán được rõ ràng, chính xác.

II.2.2 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

II.2.2.1 Đối với quá trình mua hàng

• 
  Kiểm tra thứ tự và tính liên tục của các đơn đặt hàng trong kỳ.
  
• 
  Kiểm tra chức năng, sự độc lập của các nhân viên mua hàng, thủ kho, kế toán…
  
• 
  Chọn mẫu một số hóa đơn kiểm tra sự xét duyệt trên đơn đặt hàng. Đồng thời đối chiếu giữa các đơn đặt hàng, báo cáo nhận hàng, hóa đơn bán hàng (liên 2) về số lượng và giá cả…
  

• 
  Kiểm toán viên căn cứ các nhật ký liên quan để kiểm tra việc ghi chép trên sổ cái nợ phải trả, nhằm mục đích xem xét sự có thực của các nghiệp vụ phát sinh. Thực hiện bằng cách chọn mẫu một số các nghiệp vụ trong kỳ trên sổ cái nợ phải trả và kiểm tra ngược lại đến sổ chi hay nhật ký chứng từ thanh toán.
  
• 
  Lựa chọn một số các nghiệp vụ phát sinh trên sổ nhật ký và theo dõi việc ghi chép chúng trên các sổ chi tiết, nhằm kiểm tra tính đầy đủ của việc ghi chép từ nhật ký vào các sổ chi tiết.
  
• 
  Kiểm tra từ các sổ chi tiết đến các chứng từ gốc để đảm bảo các nghiệp vụ mua hàng thực sự phát sinh. Đồng thời kiểm tra theo chiều ngược lại để đảm bảo tất cả các nghiệp vụ phát sinh đều được ghi nhận đầy đủ.
  
• 
  Kiểm toán viên có thể kiểm tra mẫu một số các nghiệp vụ mua hàng bằng cách xem các phiếu mua hàng có được lập và phê duyệt không, kiểm tra các số thự tự trên đơn đặt hàng, kiểm tra các hợp đồng mua bán, hóa đơn nhà cung cấp.
  
• 
  Kiểm tra đối chiếu số tổng cộng trên sổ chi tiết và sổ cái xem có khớp đúng không.
  

Các công ty kiểm toán cần thực hiện công việc chấp nhận khách hàng mới hoặc xem xét, chấp nhận duy trì khách hàng cũ theo Mẫu A110 hoặc A120. Một khách hàng chỉ thực hiện một trong hai mẫu: A110 (khách hàng mới)/A120 (khách hàng cũ). (Xem Phụ lục 1).

Thông thường, một hợp đồng được đánh giá có mức độ rủi ro cao khi có một trong các đặc điểm sau đây:

• 
  Công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán;
  
• 
  Công ty đại chúng;
  
• 
  Công ty không có hệ thống KSNB hiệu quả;
  
• 
  Công ty có dấu hiệu nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục;
  
• 
  Công ty có dấu hiệu vi phạm pháp luật nghiêm trọng;
  
• 
  Có nghi ngờ về tính chính trực của BGĐ/Ban Quản trị
  
• 
  BGĐ Công ty có sức ép lớn phải hoàn thành các chỉ tiêu tài chính năm;
  
• 
  Công ty đang có kiện tụng, tranh chấp;
  
• 
  Công ty đang có kiểm tra, thanh tra của cơ quan nhà nước;
  
• 
  Các năm trước có lãi lớn nhưng năm nay bị lỗ lớn;
  
• 
  BCTC có nhiều khoản nợ phải trả lớn, đầu tư tài chính dài hạn lớn, nhiều hoạt động liên doanh, liên kết…lớn;
  
• 
  Thường xuyên thay đổi HĐQT, BGĐ, Kế toán trưởng, KTV…
  

Hình thức giao kết: bằng văn bản dưới hình thức: “Hợp đồng kiểm toán” và một số dịch vụ tư vấn không thường xuyên, thực hiện trong thời gian ngắn thì có thể giao kết dưới hình thức “Thư hẹn kiểm toán”.

• 
  A210 - Hợp đồng kiểm toán (Trường hợp thông thường);
  
• 
  A211 - Hợp đồng kiểm toán (Trường hợp 2 công ty cùng thực hiện một cuộc kiểm toán);
  
• 
  A212 - Thư hẹn kiểm toán.
  

Để công việc kiểm toán được tiến hành thuận lợi và có sự chuẩn bị thì công ty kiểm toan gửi kế hoạch kiểm toán (Mẫu A230)và danh mục tài liệu khách hàng cần cung cấp (Mẫu A240).

KTV thực hiện theo các mẫu A210, A230, A240 (Xem Phụ lục 2)

III.1.3 Cam kết về tính độc lập của KTV

Người thực hiện các mẫu này là trưởng nhóm kiểm toán. Các thành viên nhóm kiểm toán phải ký vào Mẫu A260 thể hiện sự cam kết về tính độc lập của mình trước khi tham gia vào nhóm kiểm toán.

Nếu có bất kỳ yếu tố nào có thể làm ảnh hưởng đến tính độc lập (có dấu () ở cột “Có” của Mẫu A270), trưởng nhóm kiểm toán cần hoàn thành Mẫu A280 để khẳng định các yếu tố có thể làm suy yếu tính độc lập đã được loại trừ một cách phù hợp chưa.

KTV thực hiện theo các Mẫu A260, A270 và A280 (Xem phụ lục 3)

Kiểm toán viên ghi lại các trao đổi trong cuộc họp lập kế hoạch/ họp triển khai kiểm toán với Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán, bao gồm nhưng không giới hạn các vấn đề sau:

• 
  Phạm vi kiểm toán: Kiểm toán BCTC năm nào, tại các đơn vị trực thuộc nào, ...
  
• 
  Kế hoạch kiểm toán sơ bộ/kết thúc năm: thời gian, nhân sự, yêu cầu sự phối hợp của đơn vị,...
  
• 
  Xác định các bộ phận/ phòng, ban liên quan đến cuộc kiểm toán;
  
• 
  Các thay đổi quan trọng về môi trường kinh doanh, quy định pháp lý trong năm có ảnh hưởng đến đơn vị;
  
• 
  Các vấn đề Ban Giám đốc quan tâm và đề nghị KTV lưu ý trong cuộc kiểm toán;
  

KTV thực hiện theo mẫu A290 (Xem Phụ lục 4)

Bước công việc này nên được lập trước khi cuộc kiểm toán bắt đầu, thuận lợi nhất là thực hiện vào thời điểm thực hiện soát xét BCTC giữa kỳ hoặc kiểm toán sơ bộ.

Khi thực hiện công việc này KTV thực hiện thủ tục “tìm hiểu khách hàng và môi trường kiểm soát”. Sau đó thực hiện tìm hiểu và điền thông tin hiểu biết về những nhân tố bên trong và bên ngoài tác động đến doanh nghiệp. Nội dung và phạm vi của thông tin cần tìm hiểu đã được hướng dẫn chi tiết ngay trong từng mục của giấy tờ làm việc này.

Cuối cùng KTV cần xác định ra những giao dịch bất thường cần quan tâm, các rủi ro trọng yếu liên quan tới toàn bộ BCTC và tài khoản cụ thể.

KTV thực hiện theo mẫu A310 (Xem phụ lục 5).

III.1.6 Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình KD quan trọng

Trước khi thực hiện, KTV cần lưu ý mục tiêu của thủ tục “Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình kinh doanh” để:

• 
  Xác định và hiểu được các giao dịch và sự kiện liên quan tới chu trình kinh doanh quan trọng, có ảnh hưởng trực tiếp tới các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, các thủ tục kiểm tra, kiểm soát các nghiệp vụ kinh tế và lập chứng từ kế toán;
  
• 
  Đánh giá về mặt thiết kế và thực hiện đối với các thủ tục kiểm soát chính của chu trình KD này;
  
• 
  Quyết định xem liệu có thực hiện kiểm tra hệ thống KSNB hay không;
  
• 
  Thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản phù hợp, hiệu quả đối với chu trình kinh doanh.
  

• 
  Hiểu biết về các khía cạnh kinh doanh chủ yếu liên quan;
  
• 
  Hiểu biết về chính sách kế toán áp dụng;
  
• 
  Mô tả chu trình: Các nghiệp vụ chính và thủ tục kiểm soát chính phải được xác định và mô tả bằng cách trần thuật bằng văn bản hoặc lập sơ đồ (flowchart) trong bước này.
  

• 
  KTV tin rằng hệ thống KSNB được thiết kế và vận hành có hiệu quả trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót hoặc gian lận có ảnh hưởng trọng yếu đến các cơ sở dẫn liệu của các chỉ tiêu trên BCTC.
  
• 
  Các thử nghiệm cơ bản không đủ cơ sở cung cấp các bằng chứng kiểm toán phù hợp cho các cơ sở dẫn liệu của các chỉ tiêu trên BCTC, chẳng hạn các chu trình kinh doanh chủ yếu phụ thuộc ở mức độ cao vào hệ thống công nghệ thông tin.
  

• 
  Xác định xem có còn rủi ro trọng yếu nào không và thủ tục kiểm toán cơ bản để kiểm tra chúng;
  
• 
  Kết luận sơ bộ về chu trình kiểm soát;
  
• 
  KTV có thể quyết định việc tiếp tục thực hiện kiểm tra hệ thống KSNB.
  

Người thực hiện các mẫu này là trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

KTV thực hiện so sánh năm nay với năm trước kể cả về số tuyệt đối và tương đối cho các khoản mục chủ yếu là các khoản mục có số dư lớn, biến động lớn hoặc chỉ tiêu nhạy cảm (các khoản vay, nợ phải thu, lãi, lỗ...). Đối với các khoản mục có biến động lớn hơn mức trọng yếu chi tiết, KTV thực hiện việc tìm hiểu và phỏng vấn các nhân viên của khách hàng để đánh giá tính hợp lý của biến động. Nếu có biến động mà KTV chưa thể giải thích được, có thể coi là một rủi ro trọng yếu cần quan tâm khi thực hiện kiểm toán chi tiết.

Khi phân tích hệ số KTV thường tập trung vào 04 nhóm hệ số phố biến như sau: (1) Hệ số thanh toán; (2) Hệ số đo lường hiệu quả hoạt động; (3) Khả năng sinh lời; (4) Hệ số nợ. Khi phân tích hệ số KTV dùng hiểu biết của mình về kế toán doanh nghiệp và phân tích tài chính để phát hiện các biến động hoặc xu hướng lạ, hay việc thay đổi đột ngột của chỉ số. Việc phân tích hệ số này giúp KTV phát hiện ra các rủi ro, từ đó đưa ra thủ tục kiểm toán phù hợp cho các rủi ro đó.

Đối với từng loại hình doanh nghiệp, KTV phải quan tâm đến các chỉ tiêu riêng biệt, nếu có số dư có giá trị lớn hoặc nhỏ bất thường so với năm trước hoặc theo thông lệ, hoặc số dư bất thường (lần đầu xuất hiện tại DN…) thì cần giải trình rõ lý do.

KTV thực hiện theo mẫu A510 (Xem Phụ lục 7)

III.1.8 Đánh giá chung về Hệ thống KSNB của đơn vị

KTV thực hiện bằng cách phỏng vấn, quan sát và kiểm tra thực tế các phần của 03 thành phần này của hệ thống kiểm soát và trả lời các câu hỏi của bảng bên trái. Trong trường hợp tài liệu phức tạp và nhiều thì KTV có thể viết ngắn gọn và tham chiếu ra các giấy tờ làm việc chi tiết kèm theo.

Để làm phần kết luận, khi KTV xác định được rủi ro trọng yếu, thực hiện 03 bước sau:

Bước 1: Liệt kê các rủi ro trọng yếu vào bảng này.

Bước 2: Tìm kiếm các yếu tố làm giảm rủi ro.

Bước 3: Nếu các yếu tố làm giảm rủi ro đến mức chấp nhận được, KTV chỉ cần ghi “không cần thêm các thủ tục kiểm toán khác”. Nếu rủi ro còn lại vẫn cao, KTV phải thiết kế các thủ tục kiểm toán cơ bản khác cho rủi ro này.

Trường hợp KTV không xác định được rủi ro nào ở giai đoạn này, thì sau khi hoàn thành việc ghi chép, thì kết luận “không có rủi ro trọng yếu về hệ thống kiểm soát ở cấp độ doanh nghiệp được xác định”.

KTV trình bày theo mẫu A610 (Xem Phụ lục 8)

III.1.9 Trao đổi với BGĐ và các cá nhân có liên quan về gian lận

KTV cần ghi lại cụ thể họ tên, chức vụ người đã trao đổi, thời điểm và nội dung trao đổi, phỏng vấn. Trong khi trao đổi không phải làm tuần tự từng nội dung của bảng này mà sử dụng các kỹ năng mềm (kỹ năng giao tiếp, phỏng vấn, đặt câu hỏi; kỹ năng ứng xử…), các yếu tố để cấu thành gian lận để phỏng vấn.

Nếu xác định được rủi ro do gian lận, KTV phải ghi chép lại và tổng hợp vào kế hoạch kiểm toán. Trao đổi với Thành viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.

Trường hợp không xác định được rủi ro do gian lận thì KTV cũng cần ghi lại là “không xác định được rủi ro trọng yếu do gian lận”.

KTV trình bày theo mẫu A620. (Xem Phụ lục 9)

III.1.10 Trao đổi với Bộ phận Kiểm toán nội bộ/Ban Kiểm soát về gian lận

Các nội dung trao đổi/ phỏng vấn được đề xuất bao gồm nhưng không giới hạn ở các vấn đề sau:

• 
  Đánh giá của Bộ phận Kiểm toán nội bộ/ Ban Kiểm soát về rủi ro tiềm tàng/ rủi ro kiểm soát/ các khoản mục dễ sai sót trên BCTC của đơn vị;
  
• 
  Các thủ tục mà Bộ phận Kiểm toán nội bộ/ Ban Kiểm soát đã thực hiện trong năm nhằm phát hiện gian lận;
  
• 
  Các phát hiện của Bộ phận Kiểm toán nội bộ/ Ban Kiểm soát trong năm (nếu có);
  
• 
  Phản ứng và biện pháp xử lý của Ban Giám đốc đối với các phát hiện đó (nếu có);
  
• 
  …….
  

Kết thúc cuộc trao đổi/phỏng vấn, KTV phải đưa ra kết luận/ nhận định về khả năng xảy ra rủi ro và thủ tục kiểm toán cần lưu ý.

KTV trình bày theo mẫu A630. (Xem Phụ lục 10)

III.1.11 Xác định mức trọng yếu (kế hoạch - thực hiện)

KTV phải thực hiện các bước công việc sau:

Các tiêu chí phù hợp thông thường được lựa chọn có thể là:

• 
  Lợi nhuận trước thuế;
  
• 
  Tổng doanh thu;
  
• 
  Lợi nhuận gộp;
  
• 
  Tổng chi phí;
  
• 
  Tổng vốn chủ sở hữu;
  
• 
  Giá trị tài sản ròng.
  

Giá trị tiêu chí thường dựa trên số liệu trước kiểm toán phù hợp với kỳ/năm mà công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến kiểm toán hoặc soát xét. Trong trường hợp kiểm toán giữa kỳ để phục vụ cho kiểm toán cuối năm, KTV có thể sử dụng số liệu ước tính tốt nhất cho cả năm dựa trên dự toán và số liệu thực tế đến giữa kỳ kiểm toán.

Các tỷ lệ đã ghi trong mẫu này là các tỷ lệ gợi ý mà thông lệ kiểm toán quốc tế tại Việt Nam thường áp dụng:

- 5% đến 10% lợi nhuận trước thuế,

- 1% đến 2% tổng tài sản,

- 1% đến 5% vốn chủ sở hữu,

• 
  0.5% đến 3% tổng doanh thu.
  

Trong những trường hợp cụ thể của đơn vị được kiểm toán, nếu có một hoặc một số nhóm các giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh (nếu xét riêng lẻ) có sai sót với mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhưng có thể ảnh hưởng (nếu xét tổng thể) đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC, thì KTV phải xác định mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu áp dụng cho từng nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh.

Mức trọng yếu thực hiện (mức trọng yếu chi tiết) là một mức giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định nhằm giảm khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh và không được phát hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC.

Mức trọng yếu chi tiết thông thường nằm trong khoảng từ 50% - 75% so với mức trọng yếu tổng thể đã xác định ở trên. Việc chọn tỷ lệ nào áp dụng cho từng cuộc kiểm toán cụ thê là tùy thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTV và chính sách của từng công ty.

Bước 6: Xác định Ngưỡng sai sót không đáng kể/ sai sót có thể bỏ qua:

Mức tối đa là 4% của mức trọng yếu thực hiện. Đây là mức quy định theo thông lệ kiểm toán tốt nhất ở Việt Nam, các công ty có thể áp dụng hoặc đưa ra các mức khác theo chính sách khác của mình.

KTV trình bày theo mẫu A710. (Xem Phụ lục 11)

Trưởng nhóm kiểm toán phải xác định rõ ngay từ giai đoạn lập kế hoạch cách lựa chọn các phần tử thử nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm toán khi tiến hành thử nghiệm cơ bản đối với từng khoản mục lớn trên BCTC thông qua lựa chọn một trong 3 phương pháp:

• 
  Chọn toàn bộ (kiểm tra 100%);
  
• 
  Lựa chọn các phần tử đặc biệt;
  
• 
  Lấy mẫu kiểm toán.
  

1. 
   Xác định mục tiêu thử nghiệm (mục tiêu kiểm toán);
   
2. 
   Xác định tổng thể một cách chính xác;
   
3. 
   Xác định kích cỡ mẫu;
   
4. 
   Xác định phương pháp chọn mẫu;
   
5. 
   Thực hiện lấy mẫu;
   
6. 
   Phân tích và đánh giá mẫu: tỷ lệ sai phạm, dạng sai phạm -> tổng sai sót mẫu dự kiến;
   
7. 
   Ghi thành tài liệu về việc lấy mẫu.
   

1. 
   Khoản mục bị kê khai cao hơn so với thực tế (overstatement), thường xảy ra với các khoản mục tài sản và thu nhập; và
   
2. 
   Khoản mục bị kê khai thấp hơn so với thực tế (understatement), thường xảy ra với các khoản mục phải trả và chi phí.
   

• 
  Kiểm tra 100% những khoản mục lớn hơn một số tiền nhất định;
  
• 
  Lấy mẫu với những khoản mục thấp hơn số tiền đã thiết lập.
  

• 
  Theo giá trị: đây là cách phân tổ phổ biến nhất, dựa trên việc chia tổng thể theo nhiều dải giá trị thường xuất hiện trong tổng thể;
  
• 
  Theo bản chất của khoản mục: dựa trên nội dung của nghiệp vụ và số dư;
  
• 
  Theo bản chất của thủ tục kiểm tra sẽ thực hiện.
  

Tổng giá trị của Tổng thể

Cỡ mẫu có thể = ---------------------------------- * Nhân tố R

Mức trọng yếu chi tiết

Khoảng cách mẫu = Tổng giá trị của Tổng thể/Cỡ mẫu

Sau đó, tiến trình lấy mẫu thực hiện như sau:

• 
  Kiểm tra 100% các khoản mục >= khoảng cách mẫu;
  
• 
  Kiểm tra các phần tử đặc biệt;
  
• 
  Cỡ mẫu trong tổng thể còn lại được xác định bằng:
  

R-Mức độ đảm bảo cần thiết từ mẫu, bao gồm 3 mức độ:

Mức độ đảm bảo	Khoản mục trên Bảng CĐKT	Khoản mục trên BC KQKD
Thấp	0,5	0,35
Trung bình	1,5	0,5
Cao	3	0,7

R -Mức độ đảm bảo: là nhân tố quyết định cỡ mẫu, phụ thuộc các yếu tố sau:

• 
  Đánh giá của KTV về rủi ro xảy ra sai sót;
  
• 
  Đánh giá của KTV về tính hiệu quả của HT KSNB;
  
• 
  Độ đảm bảo (nếu có) thu thập được từ kết quả kiểm tra các khoản mục liên quan khác.
  

KTV thực hiện theo Mẫu A810 (Xem Phụ lục 12)

Tổng hợp các nội dung chính từ các Mẫu A210, A310, A510, A400, A600, A710 và A810 của các phần trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Đồng thời, tóm tắt các vấn đề từ cuộc kiểm toán năm trước mang sang (từ Mẫu B410 của hồ sơ kiểm toán năm trước) và đưa ra hướng giải quyết trong cuộc kiểm toán năm nay.

KTV trình bày theo mẫu A910. (Xem Phụ lục 13)

III.2. GIAI ĐOẠN THỰC HIỆN KIỂM TOÁN.

III.2.1. Kiểm tra hệ thống KSNB

Thông thường việc kiểm tra hệ thống KSNB được khuyến nghị sử dụng trong trường hợp:

• 
  Thủ tục kiểm soát được kỳ vọng là hoạt động có hiệu quả;
  
• 
  Các thủ tục kiểm tra cơ bản không thể giảm rủi ro có sai sót trọng yếu đến mức chấp nhận được do có quá nhiều nghiệp vụ phát sinh, giá trị nhỏ, hoặc được kiểm soát bằng hệ thống công nghệ thông tin.
  

• 
  Phỏng vấn các cá nhân liên quan;
  
• 
  Kiểm tra các tài liệu liên quan;
  
• 
  Quan sát hoạt động của các chu trình chính và các nghiệp vụ chính;
  
• 
  Thực hiện lại các thủ tục kiểm soát xem chúng có hoạt động, hoặc hoạt động có hiệu quả không.
  

• 
  Xác định các thủ tục kiểm soát phù hợp để kiểm tra (các thủ tục kiểm soát được lựa chọn phải là các thủ tục kiểm toán quan trọng nếu các thủ tục kiểm soát này được thiết kế và hoạt động có hiệu quả, chúng có thể ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa các rủi ro có sai sót trọng yếu với phần lớn các cơ sở dẫn liệu của các tài khoản quan trọng trên BCTC liên quan đến các chu trình kinh doanh chủ yếu);
  
• 
  Xác định các thủ tục kiểm tra phù hợp (phỏng vấn, quan sát, kiểm tra, thực hiện lại, …);
  
• 
  Tiến hành kiểm tra;
  
• 
  Đánh giá kết quả thử nghiệm kiểm soát;
  
• 
  Đánh giá rủi ro kiểm soát;
  
• 
  Lập giấy tờ làm việc phản ánh công việc đã thực hiện và kết luận.
  

Tần suất kiểm soát và tổng thể	Số đơn vị mẫu chọn
Quý (4)	2
Tháng (12)	2 -4
1/2 tháng (24)	3 – 8
Tuần (52)	5 – 9

Mức độ thử nghiệm cơ bản	Loại bằng chứng	Nguồn bằng chứng	Thời điểm thu thập bằng chứng	Phạm vi bằng chứng
CAO THẤP	Các thủ tục kiểm tra bao gồm: Kiểm tra chứng từ Quan sát Tính toán lại Gửi thư xác nhận Phân tích soát xét Đọc lướt chi tiết Phỏng vấn	Trực tiếp do KTV thu thập Gián tiếp do các nguồn bên ngoài độc lập cung cấp Gián tiếp thu thập từ các nguồn bên trong	Gần thời điểm xảy ra nghiệp vụ hoặc đánh giá Kiểm tra hoặc quan sát bất ngờ Tính đúng kỳ Gần thời điểm cuối năm Thời điểm giữa kỳ	Kiểm tra nhiều các khoản mục quan trọng Cỡ mẫu lớn hơn Thu thập các xác nhận cả bằng lời và văn bản Phân tích mang nhiều tính thuyết phục Thu thập đối chứng từ nhiều nguồn Cỡ mẫu nhỏ hơn Kiểm tra ít khoản mục quan trọng

Việc lập chương trình kiểm toán cho các khoản mục/phần hành nào là tuỳ thuộc vào tình hình thực tế có phát sinh và là khoản mục trọng yếu theo đánh giá của KTV ở từng doanh nghiệp

Việc thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản tùy thuộc vào việc đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu của KTV sau khi đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ở các Mẫu A310, A400 và Phần C liên quan đến tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động, chính sách kế toán và hệ thống KSNB, cũng như đánh giá hoạt động của hệ thống KSNB.

Trên cơ sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV cần xem xét tác động đến phạm vi, nội dung và lịch trình của các thủ tục kiểm tra cơ bản ở các mức độ tương ứng là cao, trung bình, thấp trên cơ sở áp dụng toàn bộ các thủ tục kiểm tra cơ bản theo mẫu hoặc có lược bỏ hay bổ sung các thủ tục khác.

KTV thực hiện theo mẫu D130, D132, D133, E230. (Xem Phụ lục 15)

III.2.3. Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong Mẫu H110. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của Chuẩn mực kiểm toán “Xem xét tính tuân thủ pháp luật và các quy định trong kiểm toán BCTC” (VSA 250). Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.

Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.

Nếu xác định được những hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC được kiểm toán, KTV phải ghi chép lại và tổng hợp vào kế hoạch kiểm toán, phải trao đổi với thành viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.

KTV cần lưu ý là nội dung Thư giải trình của BGĐ phải trình bày về việc đảm bảo tính tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan.

KTV trình bày theo mẫu H110. (Xem Phụ lục 16)

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu H120: KTV nên tập trung xem xét các bút toán trên Sổ Cái vào các ngày gần cuối niên độ, đồng thời, trao đổi với các thành viên khác trong nhóm kiểm toán để nắm bắt được các bút toán bất thường mà các thành viên đã phát hiện ở các phần hành được giao. Thủ tục phỏng vấn nhân viên kế toán cũng rất hữu ích trong việc giúp phát hiện sự can thiệp của Ban Giám đốc đối với các bút toán điều chỉnh cuối kỳ.

KTV có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV.

KTV trình bày theo mẫu H120. (Xem Phụ lục 17)

Chuẩn mực kiểm toán “Kiểm toán năm đầu tiên-Số dư đầu năm tài chính” (VSA 510) yêu cầu KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm bảo đảm:

a) Số dư đầu năm không có sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC năm nay;

b) Số dư cuối năm của năm tài chính trước được kết chuyển chính xác, hoặc được phân loại lại một cách phù hợp trong trường hợp cần thiết;

c) Chuẩn mực và chế độ kế toán đã được áp dụng nhất quán hoặc các thay đổi về chế độ kế toán đã được điều chỉnh trong BCTC và trình bày đầy đủ trong phần thuyết minh BCTC.

Người thực hiện được khuyến khích là trưởng nhóm kiểm toán hoặc trợ lý kiểm toán có kinh nghiệm.

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của VSA 510. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.

Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.

KTV trình bày theo Mẫu H130 (Xem phụ lục 18)

III.2.6 Soát xét giao dịch với các bên liên quan

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của VSA 550. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.

KTV cần lưu ý là phải bao gồm trong nội dung thư giải trình của BGĐ về tính đầy đủ của thông tin được cung cấp liên quan đến việc xác định các bên liên quan và thông tin về các bên liên quan được trình bày đầy đủ trong BCTC.

KTV trình bày theo mẫu H140 (Xem Phụ lục 18)

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của VSA 560. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.

Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.

KTV trình bày theo mẫu H150. (Xem Phụ lục 19)

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của VSA 720. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.

KTV trình bày theo mẫu H170. (Xem Phụ lục 20)

III.2.9 Soát xét tài sản, nợ tiềm tàng và các cam kết

Do tính trọng yếu của việc trình bày và công bố các khoản mục tài sản, nợ tiềm tàng và các cam kết đến tổng thể BCTC theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 18-“Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng”, KTV cần thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp để đảm bảo tính hợp lý của việc trình bày BCTC.

Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.

Khi nhận thấy các sự kiện có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC thì KTV phải ghi chép lại và tổng hợp vào kế hoạch kiểm toán. Trao đổi với thanh viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.

KTV trình bày theo mẫu H180. (Xem Phụ lục 21)

III.2.10 Soát xét thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và sai sót

Tính phù hợp, độ tin cậy của các BCTC của doanh nghiệp và khả năng so sánh BCTC của doanh nghiệp giữa các năm và so sánh với BCTC của các doanh nghiệp khác có thể bị ảnh hưởng trọng yếu trong trường hợp đơn vị được kiểm toán có sự thay đổi trong các chính sách kế toán, các ước tính kế toán và sửa chữa các sai sót khi không áp dụng đúng trong việc lập và trình bày BCTC theo Chuẩn mực kế toán “Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và sai sót” (VAS 29).

Khi nhận thấy những thay đổi trong các chính sách kế toán và/hoặc các ước tính kế toán và/hoặc sửa chữa các sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC năm nay và/hoặc các năm trước thì KTV phải ghi chép lại và tổng hợp vào kế hoạch kiểm toán và trao đổi với trưởng nhóm kiểm toán hoặc thành viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.

KTV trình bày theo mẫu H190. (Xem Phụ lục 22)

Thành viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán và Chủ nhiệm kiểm toán chịu trách nhiệm hoàn thành mẫu này bằng cách đánh dấu (x) vào những công việc đã thực hiện. Bất kể một công việc nào chưa được thực hiện, hoặc thực hiện chưa được thỏa mãn thì người soát xét phải yêu cầu nhóm kiểm toán cần phải giải trình hoặc xem xét, đánh giá lại ảnh hưởng đến ý kiến kiểm toán.

KTV trình bày theo mẫu B110. (Xem Phụ lục 23)

III.3.2. Soát xét chất lượng của thành viên BGĐ độc lập

Các thủ tục đề cập trong bước công việc cần được thực hiện để đảm bảo cuộc kiểm toán đã có được sự tham vấn cần thiết đối với những vấn đề phức tạp, rủi ro cao và sự tham vấn này đã được lưu hồ sơ đúng đắn.

Các công ty trong chính sách kiểm soát chất lượng của mình cần tự xác định rõ các cuộc kiểm toán cần phải được thành viên BGĐ độc lập. Thông thường, những cuộc kiểm toán có một trong các đặc điểm sau sẽ phải được soát xét bởi thành viên BGĐ độc lập:

• 
  Cuộc kiểm toán được đánh giá có mức độ rủi ro cao như các công ty niêm yết, ngân hàng, công ty môi giới hoặc các công ty có độ rủi ro cao khác như hướng dẫn tại Mẫu A110, A120;
  
• 
  Công ty bổ nhiệm thành viên mới BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán hoặc chủ nhiệm kiểm toán mới;
  
• 
  Thành viên khác của BGĐ hoặc văn phòng khác của Công ty hoặc chuyên gia bên ngoài có nhiều kinh nghiệm kiểm toán trong lĩnh vực hoạt động của khách hàng;
  
• 
  Khách hàng được kiểm soát bởi một hoặc nhiều cơ quan của Chính phủ;
  
• 
  Ngành nghề hoạt động của khách hàng đang suy thoái;
  
• 
  ý kiến kiểm toán dự định phát hành không phải là ý kiến kiểm toán chấp nhận toàn phần (ý kiến ngoại trừ, ý kiến từ chối hoặc ý kiến không chấp nhận);
  
• 
  Chưa chắc chắn giữa hai loại ý kiến kiểm toán là: chấp nhận toàn phần hay không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần; hoặc tranh chấp giữa ý kiến ngoại trừ hay không chấp nhận;
  

KTV trình bày theo mẫu B120. (Xem Phụ lục 24)

Báo cáo kiểm toán thực hiện vào giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, sau khi kết thúc các thủ tục kiểm toán theo quy định.

KTV lập theo mẫu:

• 
  B310 - Báo cáo kiểm toán (dạng chấp nhận toàn phần)
  
• 
  B311 - Báo cáo kiểm toán (dạng chấp nhận từng phần do hạn chế phạm vi kiểm toán)
  
• 
  B312 - Báo cáo kiểm toán (dạng chấp nhận từng phần do bất đồng trong xử lý)
  
• 
  B313 - Báo cáo kiểm toán (dạng từ chối đưa ra ý kiến)
  
• 
  B314 - Báo cáo kiểm toán (dạng trái ngược)
  

Tổng hợp các vấn đề phát sinh tại từng tài khoản trọng yếu, các bút toán đề nghị điều chỉnh, trao đổi và thống nhất với khách hàng về các nội dung này. Đặc biệt phải trả lời về việc các rủi ro phát hiện trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán đã được xử lý chưa.

Xem xét mức trọng yếu đã xác định trong giai đoạn lập kế hoạch liệu có còn phù hợp ở giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán hay không.

Tóm tắt các vấn đề cần lưu ý trong cuộc kiểm toán năm sau.

KTV trình bày theo mẫu B410. (Xem Phụ lục 25)

III.3.5 Các vấn đề cần giải quyết trước ngày phát hành BCKT

Tổng hợp các vấn đề cần giải quyết trước ngày phát hành BCKT, như: các tài liệu còn thiếu mà khách hàng cam kết sẽ cung cấp bổ sung, danh sách các thư xác nhận chưa quay về,…

KTV cần đảm bảo thu thập được đầy đủ các thông tin, tài liệu cần thiết và giải quyết hết các vấn đề trước khi phát hành BCKT. Trường hợp không giải quyết thỏa đáng các vấn đề nêu tại Mẫu này, KTV cần xem xét ảnh hưởng đối với ý kiến kiểm toán. KTV trình bày theo mẫu B430. (Xem Phụ lục 26)

III.3.6 Thư giải trình của BGĐ khách hàng

Thư giải trình này cần có cam kết trong hợp đồng kiểm toán và nên gửi cho khách hàng ngay khi cuộc kiểm toán bắt đầu. Khi kết thúc cuộc kiểm toán hoặc khi phát sinh các vấn đề trọng yếu cần có ý kiến giải trình của BGĐ, Thư giải trình này nên được sửa đổi cho phù hợp với các vấn đề phát sinh thực tế và hướng dẫn của của Chuẩn mực kiểm toán VSA 580. Thư giải trình sau khi sửa đổi cùng với danh mục bút toán không điều chỉnh (B370) cần được đại diện khách hàng ký và gửi cho công ty kiểm toán.

Ngày của thư giải trình tốt nhất là nên cùng với ngày ký báo cáo kiểm toán.

Thư giải trình là bằng chứng kiểm toán quan trọng cần được lưu giữ.

KTV trình bày theo mẫu B440. (Xem Phụ lục 27)

Phần 2 - Thực tế công tác kiểm toán quy trình mua vào và thanh toán tại công ty kiểm toán AAC