Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
Sự không chắc chắn trong ước tính kế toán (hướng dẫn đoạn 10 Chuẩn mực này)
-
Mức độ không chắc chắn trong ước tính kế toán có thể chịu ảnh hưởng của các yếu tố như:
-
Mức độ mà ước tính kế toán phụ thuộc vào xét đoán;
-
Độ nhạy cảm của ước tính đối với các thay đổi trong giả định;
-
Sự tồn tại của các kỹ thuật đo lường được thừa nhận có thể làm giảm mức độ không chắc chắn trong ước tính (mặc dù tính chủ quan của các giả định sử dụng làm dữ liệu đầu vào vẫn có thể làm phát sinh sự không chắc chắn trong ước tính);
-
Độ dài khoảng thời gian dự đoán và tính thích hợp của các dữ liệu quá khứ được dùng để dự đoán các sự kiện tương lai;
-
Sự sẵn có của các thông tin đáng tin cậy từ các nguồn bên ngoài;
-
Mức độ mà ước tính kế toán được dựa trên cơ sở các dữ liệu đầu vào có thể kiểm chứng được hay không kiểm chứng được.
Mức độ không chắc chắn của ước tính kế toán có thể ảnh hưởng đến khả năng dễ xảy ra sự thiên lệch trong ước tính đó.
-
Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, các vấn đề kiểm toán viên xem xét có thể bao gồm:
-
Mức độ ảnh hưởng thực tế hoặc kỳ vọng của một ước tính kế toán;
-
Giá trị của ước tính kế toán được ghi nhận (giá trị ước tính của Ban Giám đốc) so với giá trị mà kiểm toán viên cho rằng cần phải ghi nhận;
-
Liệu Ban Giám đốc có sử dụng chuyên gia để lập ước tính kế toán không;
-
Kết quả của việc soát xét các ước tính kế toán kỳ trước.
Mức độ không chắc chắn cao trong ước tính kế toán và các rủi ro đáng kể (hướng dẫn đoạn 11 Chuẩn mực này)
-
Ví dụ về các ước tính kế toán có thể có mức độ không chắc chắn cao bao gồm:
-
Các ước tính kế toán phụ thuộc nhiều vào xét đoán, ví dụ xét đoán về kết quả của vụ kiện đang tiến hành hay giá trị và thời gian của các dòng tiền tương lai phụ thuộc vào những sự kiện không chắc chắn sẽ xảy ra trong nhiều năm tới;
-
Ước tính kế toán không được tính toán bằng các kỹ thuật đo lường được thừa nhận;
-
Ước tính kế toán mà kết quả soát xét của kiểm toán viên về các ước tính tương tự được lập trong báo cáo tài chính kỳ trước có sự khác biệt đáng kể giữa giá trị ước tính ban đầu và kết quả thực tế sau đó;
-
Ước tính kế toán về giá trị hợp lý được xác định từ việc sử dụng một mô hình mang tính đặc thù cao do đơn vị tự xây dựng hay dựa trên những dữ liệu đầu vào không kiểm chứng được.
-
Một ước tính kế toán có vẻ như không trọng yếu vẫn có thể tiềm ẩn khả năng dẫn đến sai sót trọng yếu do sự không chắc chắn gắn với ước tính đó; cụ thể là, độ lớn về mặt giá trị của ước tính kế toán được ghi nhận hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính có thể không phải là dấu hiệu của sự không chắc chắn trong ước tính đó.
-
Trong một số trường hợp, mức độ không chắc chắn trong ước tính quá cao sẽ dẫn đến việc không thể đưa ra ước tính kế toán hợp lý. Do đó, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể không cho phép ước tính kế toán đó được ghi nhận trong báo cáo tài chính hoặc được đo lường theo giá trị hợp lý. Trong trường hợp đó, các rủi ro đáng kể không chỉ liên quan đến việc liệu ước tính kế toán có phải được ghi nhận hay không, hay liệu ước tính đó có phải được đo lường theo giá trị hợp lý hay không, mà còn liên quan đến tính đầy đủ của các thuyết minh. Với các ước tính kế toán như vậy, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể yêu cầu phải thuyết minh ước tính kế toán và mức độ không chắc chắn cao liên quan đến ước tính kế toán đó (xem đoạn A120- A123 Chuẩn mực này).
-
Theo quy định tại đoạn 29 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315, nếu kiểm toán viên xác định rằng ước tính kế toán làm phát sinh rủi ro đáng kể, kiểm toán viên phải tìm hiểu về các kiểm soát của đơn vị được kiểm toán, bao gồm các hoạt động kiểm soát.
-
Trong một số trường hợp, sự không chắc chắn trong ước tính kế toán có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570 quy định và hướng dẫn đối với những trường hợp đó.
Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá (hướng dẫn đoạn 12 Chuẩn mực này)
-
Đoạn 05 - 06 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330 quy định kiểm toán viên phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán với nội dung, lịch trình và phạm vi dựa vào kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến các ước tính kế toán ở cả cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu. Đoạn A53 - A115 Chuẩn mực này hướng dẫn các biện pháp xử lý cụ thể ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
Áp dụng các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng (hướng dẫn đoạn 12(a) Chuẩn mực này)
-
Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có thể quy định các điều kiện nhất định đối với việc ghi nhận ước tính kế toán và các phương pháp lập ước tính kế toán và các thuyết minh cần thiết. Các quy định đó có thể phức tạp và yêu cầu sử dụng xét đoán chuyên môn. Dựa vào hiểu biết thu thập được khi thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro, kiểm toán viên phải chú ý đến các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng mà có thể bị áp dụng sai hoặc có thể bị hiểu theo những cách khác nhau.
-
Kiểm toán viên dựa vào hiểu biết của mình về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị để xác định liệu Ban Giám đốc đã áp dụng một cách thích hợp các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay chưa. Ví dụ, kiểm toán viên có thể cần lưu ý đặc biệt đến tính chất của đơn vị được kiểm toán và các hoạt động của đơn vị khi xem xét việc đo lường giá trị hợp lý của một số khoản mục, như tài sản cố định vô hình được mua trong quá trình hợp nhất doanh nghiệp.
-
Trong một số trường hợp, kiểm toán viên có thể cần phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung như kiểm tra hiện trạng thực tế của tài sản để xác định liệu Ban Giám đốc có áp dụng một cách thích hợp các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không.
-
Việc áp dụng các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng yêu cầu Ban Giám đốc phải xem xét các thay đổi về môi trường hoặc hoàn cảnh ảnh hưởng đến đơn vị. Ví dụ, sự ra đời thị trường giao dịch cho một loại tài sản hoặc nợ phải trả cụ thể có thể cho thấy việc sử dụng phương pháp dòng tiền chiết khấu để ước tính giá trị hợp lý của tài sản hoặc nợ phải trả đó, là không còn thích hợp.
Tính nhất quán trong phương pháp và cơ sở của sự thay đổi (hướng dẫn đoạn 12(b) Chuẩn mực này)
-
Kiểm toán viên cần phải xem xét sự thay đổi trong ước tính kế toán hoặc trong phương pháp lập ước tính kế toán so với kỳ trước, vì sự thay đổi nếu không phải do hoàn cảnh hoặc do sự xuất hiện của thông tin mới thì sẽ được coi là tùy tiện. Những thay đổi tùy tiện trong ước tính kế toán dẫn đến sự không nhất quán trong báo cáo tài chính theo thời gian và có thể dẫn đến sai sót trong báo cáo tài chính, hoặc là dấu hiệu của sự thiên lệch của Ban Giám đốc.
-
Dựa vào sự thay đổi của hoàn cảnh thực tế, Ban Giám đốc thường có thể đưa ra nhiều lý do cho sự thay đổi trong ước tính kế toán hoặc phương pháp lập ước tính kế toán từ kỳ này sang kỳ khác. Kiểm toán viên phải xét đoán lý do nào là xác đáng và tính đầy đủ của thông tin hỗ trợ cho lý lẽ của Ban Giám đốc về sự thay đổi của hoàn cảnh thực tế dẫn đến sự thay đổi trong ước tính kế toán hoặc phương pháp lập ước tính kế toán.
Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá (hướng dẫn đoạn 13 Chuẩn mực này)
-
Quyết định của kiểm toán viên về việc chọn một biện pháp riêng lẻ hoặc kết hợp với các biện pháp khác như trong đoạn 13 Chuẩn mực này để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu bị ảnh hưởng bởi các vấn đề như:
-
Tính chất của ước tính kế toán, kể cả việc ước tính đó phát sinh từ các giao dịch thường xuyên hay không thường xuyên;
-
Liệu các thủ tục có cung cấp cho kiểm toán viên đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp hay không;
-
Rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá, kể cả việc liệu rủi ro đó có đáng kể hay không.
-
Ví dụ, khi đánh giá tính hợp lý của dự phòng nợ phải thu khó đòi, thủ tục hiệu quả đối với kiểm toán viên có thể là soát xét các khoản thu tiền mặt sau ngày kết thúc kỳ kế toán, kết hợp với các thủ tục kiểm toán khác. Nếu mức độ không chắc chắn trong ước tính kế toán cao, như ước tính dựa trên một mô hình riêng của đơn vị với dữ liệu đầu vào không kiểm chứng được, kiểm toán viên có thể cần kết hợp các biện pháp xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá theo đoạn 13 để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp.
-
Đoạn A62 - A95 Chuẩn mực này hướng dẫn bổ sung về biện pháp xử lý thích hợp cho từng trường hợp.
Các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán (hướng dẫn đoạn 13(a) Chuẩn mực này)
-
Việc xác định liệu các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán có cung cấp bằng chứng kiểm toán về ước tính kế toán hay không có thể là biện pháp xử lý thích hợp khi các sự kiện đó được cho là sẽ:
-
Phát sinh;
-
Cung cấp bằng chứng kiểm toán khẳng định hoặc mâu thuẫn với ước tính kế toán.
-
Các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán đôi khi có thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về một ước tính kế toán. Ví dụ, việc thanh lý toàn bộ hàng tồn kho của một sản phẩm không còn bán được trên thị trường ngay sau khi kết thúc kỳ kế toán có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán liên quan đến ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho đó. Trong trường hợp này, kiểm toán viên có thể không cần thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với ước tính kế toán đó nếu bằng chứng kiểm toán thích hợp về các sự kiện đã được thu thập đầy đủ.
-
Đối với một số ước tính kế toán, các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán có thể không cung cấp bằng chứng kiểm toán liên quan đến ước tính kế toán đó. Ví dụ, các điều kiện và sự kiện liên quan đến một số ước tính kế toán chỉ có thể được hình thành trong một khoảng thời gian dài. Hơn nữa, do mục tiêu đo lường của ước tính kế toán về giá trị hợp lý, thông tin sau khi kết thúc kỳ kế toán có thể không phản ánh các sự kiện hoặc điều kiện phát sinh tại ngày lập Bảng cân đối kế toán và do đó có thể không liên quan đến việc đo lường ước tính kế toán về giá trị hợp lý. Đoạn 13 Chuẩn mực này quy định các biện pháp khác mà kiểm toán viên có thể thực hiện để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu.
-
Trong một số trường hợp, các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán mâu thuẫn với ước tính kế toán có thể cho thấy quy trình lập ước tính kế toán của Ban Giám đốc không hữu hiệu, hoặc Ban Giám đốc thiên lệch khi lập ước tính kế toán.
-
Kiểm toán viên có thể không áp dụng thủ tục soát xét các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán đối với một số ước tính kế toán cụ thể, nhưng kiểm toán viên vẫn phải tuân thủ Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560. Kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục kiểm toán được thiết kế để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp rằng tất cả các sự kiện phát sinh từ ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán cần phải điều chỉnh hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính đã được xác định và phản ánh thích hợp trong báo cáo tài chính, theo quy định tại đoạn 06 và 08 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560. Đối với một số ước tính kế toán không phải là ước tính về giá trị hợp lý, việc đo lường thường phụ thuộc vào kết quả của các điều kiện, giao dịch, hoặc sự kiện trong tương lai nên việc kiểm toán viên áp dụng Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560 là đặc biệt phù hợp.
Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ
-
Khi khoảng thời gian từ ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán là tương đối dài, việc kiểm toán viên soát xét các sự kiện phát sinh trong khoảng thời gian này có thể là một phương pháp hữu hiệu đối với các ước tính kế toán không phải là ước tính về giá trị hợp lý. Biện pháp này đặc biệt phù hợp khi kiểm toán các đơn vị nhỏ có Giám đốc đồng thời là chủ sở hữu đơn vị, đặc biệt khi Ban Giám đốc không có các thủ tục kiểm soát chính thức đối với các ước tính kế toán.
Kiểm tra cách thức Ban Giám đốc lập ước tính kế toán (hướng dẫn đoạn 13(b) Chuẩn mực này)
-
Việc kiểm tra cách thức Ban Giám đốc lập ước tính kế toán và các dữ liệu làm cơ sở cho việc lập ước tính kế toán có thể là biện pháp thích hợp khi ước tính kế toán về giá trị hợp lý được lập theo một mô hình sử dụng dữ liệu đầu vào có thể kiểm chứng được và không thể kiểm chứng được. Phương pháp này cũng có thể thích hợp khi:
-
Ước tính kế toán xuất phát từ việc xử lý dữ liệu hàng ngày của hệ thống kế toán của đơn vị;
-
Soát xét của kiểm toán viên về các ước tính kế toán tương tự được lập trong báo cáo tài chính kỳ trước cho thấy quy trình lập ước tính kế toán của Ban Giám đốc trong kỳ hiện tại có thể hữu hiệu;
-
Ước tính kế toán dựa vào một tổng thể lớn các phần tử có cùng bản chất và từng phần tử không đáng kể khi đứng riêng lẻ.
-
Ví dụ, việc kiểm tra cách thức Ban Giám đốc lập ước tính kế toán có thể bao gồm:
-
Kiểm tra mức độ chính xác, đầy đủ và phù hợp của dữ liệu được sử dụng làm cơ sở để lập ước tính kế toán và liệu ước tính kế toán có được xác định đúng đắn thông qua việc sử dụng dữ liệu và các giả định của Ban Giám đốc hay không;
-
Xem xét nguồn, sự phù hợp và độ tin cậy của dữ liệu hoặc thông tin bên ngoài, bao gồm dữ liệu hoặc thông tin nhận được từ các chuyên gia bên ngoài đơn vị được Ban Giám đốc đơn vị thuê để giúp lập ước tính kế toán;
-
Tính toán lại ước tính kế toán và soát xét tính nhất quán của thông tin về ước tính kế toán;
-
Xem xét quy trình soát xét và phê duyệt của Ban Giám đốc.
Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ
-
Tại các đơn vị nhỏ, quy trình lập ước tính kế toán có thể ít mang tính hệ thống hơn các đơn vị lớn. Các đơn vị nhỏ mà Ban Giám đốc tham gia trực tiếp vào việc quản lý có thể không có hướng dẫn chi tiết về các thủ tục kế toán, các sổ kế toán phức tạp, hoặc không có các quy định bằng văn bản. Thậm chí nếu đơn vị không có quy trình chính thức thì cũng không có nghĩa là Ban Giám đốc đơn vị không thể cung cấp cơ sở để kiểm toán viên kiểm tra ước tính kế toán.
Đánh giá phương pháp đo lường (hướng dẫn đoạn 13(b)(i) Chuẩn mực này)
-
Nếu khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng không quy định phương pháp đo lường, kiểm toán viên phải sử dụng xét đoán chuyên môn để đánh giá liệu phương pháp được sử dụng, kể cả mô hình được áp dụng có phù hợp với hoàn cảnh thực tế hay không.
-
Khi đánh giá phương pháp đo lường, các vấn đề mà kiểm toán viên có thể xem xét bao gồm:
-
Cơ sở của phương pháp được Ban Giám đốc chọn có hợp lý hay không;
-
Ban Giám đốc đã đánh giá đầy đủ và áp dụng phù hợp các tiêu chí, nếu có, được quy định trong khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng để làm cơ sở cho phương pháp đã chọn hay không;
-
Phương pháp đo lường có phù hợp với hoàn cảnh thực tế, dựa vào tính chất của tài sản hoặc nợ phải trả được ước tính và các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng liên quan đến ước tính kế toán hay không;
-
Phương pháp đo lường có phù hợp với lĩnh vực, ngành nghề và môi trường mà đơn vị hoạt động hay không.
-
Trong một số trường hợp, Ban Giám đốc có thể xác định rằng các phương pháp đo lường khác nhau có thể cho các khoảng giá trị ước tính khác nhau đáng kể. Trong trường hợp đó, việc tìm hiểu cách thức đơn vị được kiểm toán điều tra nguyên nhân của những sự khác biệt này có thể giúp kiểm toán viên đánh giá tính phù hợp của phương pháp đo lường được lựa chọn.
Đánh giá việc sử dụng các mô hình
-
Trong một số trường hợp, đặc biệt khi lập ước tính kế toán về giá trị hợp lý, Ban Giám đốc có thể sử dụng mô hình. Liệu mô hình được sử dụng có phù hợp với hoàn cảnh hay không tùy thuộc vào một số yếu tố như: bản chất của đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, bao gồm ngành nghề hoạt động của đơn vị và tài sản hoặc khoản nợ phải trả được đo lường.
-
Mức độ phù hợp của các vấn đề nêu tại đoạn A76 Chuẩn mực này tùy thuộc vào hoàn cảnh cụ thể, bao gồm liệu mô hình được sử dụng phổ biến trong một ngành hoặc lĩnh vực cụ thể hay là mô hình do đơn vị tự xây dựng. Trong một số trường hợp, đơn vị có thể sử dụng chuyên gia để xây dựng và thử nghiệm mô hình.
-
Tùy vào hoàn cảnh cụ thể, ví dụ về các vấn đề kiểm toán viên có thể xem xét khi thử nghiệm mô hình bao gồm:
-
Mô hình đó có được phê duyệt trước khi sử dụng và có được kiểm tra định kỳ để đảm bảo vẫn phù hợp với mục đích sử dụng hay không. Quy trình phê duyệt của đơn vị có thể bao gồm việc đánh giá:
-
Sự đầy đủ về mặt lý thuyết và tính toàn vẹn về mặt toán học, bao gồm tính thích hợp của các thông số của mô hình;
-
Tính nhất quán và tính đầy đủ của các dữ liệu đầu vào của mô hình với các thông lệ thị trường;
-
Đầu ra của mô hình so với các giao dịch thực tế.
-
Có các chính sách và thủ tục thích hợp để kiểm soát sự thay đổi hay không;
-
Mô hình có được kiểm tra định kỳ về tính hiệu lực hay không, đặc biệt trong trường hợp các dữ liệu đầu vào mang tính chủ quan;
-
Các điều chỉnh thực hiện trên đầu ra của mô hình, kể cả trong trường hợp ước tính kế toán về giá trị hợp lý, có được điều chỉnh hay không, các điều chỉnh đó có phản ánh các giả định mà các bên tham gia thị trường sẽ sử dụng trong những hoàn cảnh tương tự hay không;
-
Các thông tin về mô hình, bao gồm các ứng dụng dự tính, các hạn chế và các thông số chính của mô hình, các dữ liệu đầu vào cần thiết, và kết quả của các phân tích về tính hợp lý của mô hình có được ghi chép đầy đủ hay không.
Các giả định của Ban Giám đốc (hướng dẫn đoạn 13(b)(ii) Chuẩn mực này)
-
Đánh giá của kiểm toán viên về các giả định của Ban Giám đốc chỉ dựa vào các thông tin mà kiểm toán viên có được tại thời điểm kiểm toán. Các thủ tục kiểm toán liên quan đến các giả định của Ban Giám đốc được thực hiện vì mục đích kiểm toán báo cáo tài chính của đơn vị chứ không nhằm mục đích đưa ra ý kiến về các giả định đó.
-
Ví dụ về những vấn đề kiểm toán viên có thể xem xét khi đánh giá tính hợp lý của các giả định của Ban Giám đốc bao gồm:
-
Từng giả định có hợp lý hay không;
-
Các giả định có phụ thuộc lẫn nhau và có nhất quán hay không;
-
Các giả định có hợp lý khi được xem xét một cách tổng thể hoặc trong mối liên hệ với các giả định khác được sử dụng cho cùng một ước tính kế toán hoặc cho các ước tính kế toán khác hay không;
-
Các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán về giá trị hợp lý có phản ánh sự thích hợp với các giả định về thị trường có thể kiểm chứng được hay không.
-
Các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán có thể phản ánh điều mà Ban Giám đốc mong đợi, là kết quả của các mục tiêu và chiến lược cụ thể. Trong trường hợp đó, kiểm toán viên có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán để đánh giá tính hợp lý của các giả định đó, ví dụ bằng cách xem xét các giả định đó có nhất quán với:
-
Môi trường kinh tế nói chung và tình hình kinh tế của đơn vị được kiểm toán;
-
Các kế hoạch của đơn vị được kiểm toán;
-
Các giả định có liên quan của các kỳ trước, nếu phù hợp;
-
Thông tin về kinh nghiệm hoặc các điều kiện trước đây của đơn vị được kiểm toán có thể được coi là tiêu biểu cho các sự kiện hoặc điều kiện trong tương lai;
-
Các giả định khác của Ban Giám đốc có liên quan đến báo cáo tài chính.
-
Tính hợp lý của các giả định được sử dụng có thể phụ thuộc vào ý định và khả năng thực hiện các hành động cụ thể của Ban Giám đốc. Ban Giám đốc lập và lưu lại các kế hoạch và dự định liên quan đến các tài sản hoặc nợ phải trả cụ thể và khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có thể yêu cầu Ban Giám đốc phải thực hiện điều này. Kiểm toán viên phải sử dụng xét đoán chuyên môn để xét đoán về mức độ bằng chứng kiểm toán cần phải thu thập về ý định và khả năng của Ban Giám đốc. Các thủ tục mà kiểm toán viên có thể áp dụng bao gồm:
-
Xem xét kết quả thực hiện các ý định của Ban Giám đốc trong quá khứ;
-
Soát xét các kế hoạch bằng văn bản và các tài liệu khác, bao gồm các kế hoạch tài chính, giấy tờ ủy quyền và các biên bản đã được phê duyệt chính thức, nếu có thể;
-
Phỏng vấn Ban Giám đốc về lý do Ban Giám đốc thực hiện một hành động cụ thể;
-
Xem xét các sự kiện xảy ra từ sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán;
-
Đánh giá khả năng thực hiện một hành động cụ thể của đơn vị được kiểm toán trong hoàn cảnh kinh tế của đơn vị, bao gồm ảnh hưởng của những cam kết hiện tại của đơn vị.
Tuy nhiên, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có thể không cho phép xét đến các kế hoạch hoặc dự định của Ban Giám đốc khi lập ước tính kế toán. Đây là trường hợp phổ biến khi lập ước tính kế toán về giá trị hợp lý, vì mục tiêu đo lường yêu cầu các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán phải phản ánh các giả định của các bên tham gia thị trường.
-
Ngoài các vấn đề nêu trên, khi đánh giá tính hợp lý của các giả định mà Ban Giám đốc sử dụng để lập ước tính kế toán về giá trị hợp lý, các vấn đề khác mà kiểm toán viên có thể xem xét bao gồm:
-
Ban Giám đốc có sử dụng các dữ liệu đầu vào đặc thù của thị trường để xây dựng các giả định không và nếu có thì sử dụng như thế nào;
-
Liệu các giả định có nhất quán với các điều kiện thị trường có thể kiểm chứng được và có nhất quán với đặc điểm của tài sản hoặc nợ phải trả được đo lường theo giá trị hợp lý hay không;
-
Liệu nguồn của các giả định của các bên tham gia thị trường có phù hợp và đáng tin cậy hay không, và Ban Giám đốc lựa chọn các giả định để sử dụng như thế nào khi có một số giả định khác nhau của các bên tham gia thị trường;
-
Liệu Ban Giám đốc có xem xét các giả định được sử dụng hoặc thông tin về các giao dịch, tài sản hoặc nợ phải trả có thể so sánh được hay không và nếu có thì xem xét như thế nào.
-
Ngoài ra, ước tính kế toán về giá trị hợp lý có thể bao gồm cả dữ liệu đầu vào kiểm chứng được và không kiểm chứng được. Khi ước tính kế toán về giá trị hợp lý dựa trên các dữ liệu đầu vào không kiểm chứng được, ví dụ về các vấn đề mà kiểm toán viên có thể xem xét bao gồm cách thức Ban Giám đốc giải thích, trình bày các vấn đề sau:
-
Xác định đặc điểm của các bên tham gia thị trường có liên quan đến ước tính kế toán;
-
Những sửa đổi do Ban Giám đốc thực hiện đối với chính các giả định của Ban Giám đốc để phản ánh quan điểm của họ về các giả định mà các bên tham gia thị trường sử dụng;
-
Liệu Ban Giám đốc có sử dụng những thông tin tốt nhất có được trong hoàn cảnh cụ thể hay không;
-
Các giả định của Ban Giám đốc đã tính đến các giao dịch, tài sản hoặc nợ phải trả có thể so sánh (nếu có) như thế nào.
Nếu có dữ liệu đầu vào không kiểm chứng được, kiểm toán viên có thể sẽ phải kết hợp việc đánh giá các giả định với các biện pháp khác để xử lý các rủi ro đã đánh giá quy định trong đoạn 13 Chuẩn mực này để thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Trong trường hợp đó, kiểm toán viên có thể cần thực hiện các thủ tục kiểm toán khác, ví dụ kiểm tra tài liệu, hồ sơ chứng minh cho việc Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) đã soát xét và phê duyệt ước tính kế toán.
-
Khi đánh giá tính hợp lý của các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán, kiểm toán viên có thể phát hiện một hoặc nhiều giả định quan trọng. Giả định quan trọng đó có thể cho thấy ước tính kế toán có mức độ không chắc chắn cao, do đó làm phát sinh rủi ro đáng kể. Các biện pháp bổ sung để xử lý các rủi ro đáng kể đó được hướng dẫn tại đoạn A102 - A115 Chuẩn mực này.
Kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát (hướng dẫn đoạn 13(c) Chuẩn mực này)
-
Việc kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát đối với cách thức Ban Giám đốc lập ước tính kế toán có thể là một biện pháp phù hợp khi quy trình của Ban Giám đốc được thiết kế, thực hiện và duy trì tốt, ví dụ:
-
Có các kiểm soát đối với việc Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) soát xét và phê duyệt các ước tính kế toán;
-
Ước tính kế toán được lập dựa trên quá trình xử lý dữ liệu hàng ngày của hệ thống kế toán của đơn vị được kiểm toán.
-
Kiểm toán viên phải kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát trong trường hợp:
-
Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, kiểm toán viên kỳ vọng rằng các kiểm soát đối với quy trình được thực hiện hiệu quả; hoặc
-
Nếu chỉ thực hiện các thử nghiệm cơ bản thì không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp ở cấp độ cơ sở dẫn liệu (theo quy định tại đoạn 08 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330).
Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ
-
Các đơn vị nhỏ có thể có các kiểm soát đối với quy trình lập ước tính kế toán, tuy nhiên hình thức hoạt động của các kiểm soát này có thể khác nhau. Hơn nữa, các đơn vị nhỏ có thể xác định rằng một số loại kiểm soát nhất định là không cần thiết vì Ban Giám đốc tham gia trực tiếp vào việc lập và trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, đối với một số đơn vị rất nhỏ, có thể không có nhiều kiểm soát mà kiểm toán viên có thể xác định được. Do đó, kiểm toán viên có thể sử dụng thử nghiệm cơ bản để xử lý các rủi ro đã đánh giá, như thực hiện một hoặc một số trong các biện pháp quy định tại đoạn 13 Chuẩn mực này.
Xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính (hướng dẫn đoạn 13(d) Chuẩn mực này)
-
Việc xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính để đánh giá giá trị ước tính của Ban Giám đốc có thể là một biện pháp thích hợp khi:
-
Ước tính kế toán không được lập dựa trên quá trình xử lý dữ liệu hàng ngày của hệ thống kế toán;
-
Kết quả soát xét của kiểm toán viên về các ước tính kế toán tương tự được lập trong báo cáo tài chính kỳ trước cho thấy quy trình hiện tại của Ban Giám đốc có thể không hiệu quả;
-
Các kiểm soát của đơn vị đối với quy trình xác định ước tính kế toán của Ban Giám đốc không được thiết kế tốt và không được thực hiện phù hợp;
-
Các sự kiện và giao dịch xảy ra từ ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán mâu thuẫn với giá trị ước tính của Ban Giám đốc;
-
Kiểm toán viên có các nguồn dữ liệu khác để lập giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính.
-
Ngay cả khi các kiểm soát của đơn vị được kiểm toán được thiết kế tốt và được thực hiện hợp lý, việc xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính vẫn có thể là biện pháp hữu hiệu hoặc hiệu quả để xử lý các rủi ro đã đánh giá. Trong các trường hợp khác, kiểm toán viên có thể sử dụng phương pháp này để xác định liệu có cần thiết phải thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo hay không và nếu có thì xác định nội dung và phạm vi của các thủ tục đó như thế nào.
-
Phương pháp mà kiểm toán viên sử dụng để xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính có thể thay đổi tùy theo việc phương pháp nào được coi là hiệu quả nhất trong hoàn cảnh thực tế. Ví dụ, kiểm toán viên có thể xây dựng một giá trị ước tính sơ bộ, sau đó đánh giá độ nhạy của giá trị đó đối với những thay đổi về giả định, nhằm đưa ra một khoảng giá trị ước tính để đánh giá giá trị ước tính của Ban Giám đốc đơn vị. Hoặc kiểm toán viên có thể bắt đầu bằng cách xây dựng khoảng giá trị ước tính để từ đó xác định một giá trị ước tính, nếu được.
-
Khả năng kiểm toán viên lập một giá trị ước tính thay vì một khoảng giá trị ước tính, phụ thuộc vào một số yếu tố, bao gồm mô hình được sử dụng, nội dung và phạm vi của dữ liệu sẵn có và tính không chắc chắn của ước tính kế toán. Hơn nữa, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể ảnh hưởng đến quyết định xây dựng một giá trị ước tính hoặc một khoảng giá trị ước tính. Khuôn khổ này có thể quy định giá trị ước tính được sử dụng sau khi xem xét các kết quả và giả định khác, hoặc quy định một phương pháp đo lường cụ thể (ví dụ, sử dụng giá trị kỳ vọng theo phương pháp xác suất được chiết khấu).
-
Kiểm toán viên có thể xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính bằng nhiều cách khác nhau, ví dụ bằng cách:
-
Sử dụng mô hình, ví dụ mô hình được sử dụng phổ biến trong một ngành hoặc lĩnh vực cụ thể, hoặc mô hình do đơn vị tự xây dựng hoặc do kiểm toán viên tự xây dựng;
-
Mở rộng các xem xét của Ban Giám đốc về các giả định hoặc kết quả thay thế, ví dụ bằng cách đưa ra những giả định khác;
-
Tuyển dụng hoặc thuê một cá nhân có chuyên môn thích hợp để xây dựng hoặc sử dụng mô hình, hoặc cung cấp các giả định phù hợp;
-
Tham khảo các điều kiện, giao dịch hoặc sự kiện có thể so sánh khác, hoặc khi thích hợp, tham khảo các thị trường của các tài sản hoặc nợ phải trả có thể so sánh.
Tìm hiểu các giả định hoặc phương pháp của Ban Giám đốc (hướng dẫn đoạn 13(d)(i) Chuẩn mực này)
-
Khi kiểm toán viên lập giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính và sử dụng các giả định hoặc phương pháp khác với các giả định hoặc phương pháp của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán, đoạn 13(d)(i) Chuẩn mực này quy định kiểm toán viên phải tìm hiểu đầy đủ về các giả định và phương pháp của Ban Giám đốc khi lập ước tính kế toán. Việc tìm hiểu này sẽ cung cấp cho kiểm toán viên thông tin có thể phù hợp để kiểm toán viên xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính thích hợp, đồng thời giúp kiểm toán viên hiểu và đánh giá những khác biệt đáng kể với giá trị ước tính của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán. Ví dụ, nguyên nhân của sự khác biệt có thể do kiểm toán viên sử dụng các giả định khác nhưng có hiệu lực tương đương với các giả định của Ban Giám đốc. Điều này có thể cho thấy ước tính kế toán rất nhạy cảm với một số giả định nhất định và có mức độ không chắc chắn cao, cho thấy ước tính kế toán có thể là một rủi ro đáng kể. Mặt khác, sự khác biệt có thể là kết quả của một sai sót thực tế của Ban Giám đốc. Tùy thuộc vào hoàn cảnh cụ thể, kiểm toán viên có thể thấy cần thảo luận với Ban Giám đốc về cơ sở và tính hợp lý của các giả định và sự khác biệt, nếu có, trong phương pháp lập ước tính kế toán để giúp kiểm toán viên đưa ra các kết luận.
Thu hẹp khoảng giá trị ước tính (hướng dẫn đoạn 13(d)(ii) Chuẩn mực này)
-
Khi kiểm toán viên kết luận rằng cần sử dụng một khoảng giá trị ước tính (khoảng giá trị ước tính của kiểm toán viên) để đánh giá tính hợp lý của giá trị ước tính của Ban Giám đốc, đoạn 13(d)(ii) Chuẩn mực này quy định rằng khoảng giá trị ước tính đó phải bao gồm tất cả các “kết quả hợp lý” chứ không phải là tất cả các kết quả có thể xảy ra. Khoảng giá trị ước tính không thể hữu ích nếu bao gồm tất cả các kết quả có thể xảy ra, vì khoảng giá trị ước tính đó sẽ quá rộng để có thể hiệu quả cho mục đích kiểm toán. Khoảng giá trị ước tính của kiểm toán viên chỉ hữu ích và hiệu quả khi khoảng giá trị đó đủ hẹp để cho phép kiểm toán viên kết luận liệu ước tính kế toán có sai sót hay không.
-
Thông thường, khoảng giá trị ước tính được thu hẹp bằng hoặc thấp hơn mức trọng yếu thực hiện là phù hợp cho mục đích đánh giá tính hợp lý của giá trị ước tính của Ban Giám đốc. Tuy nhiên, trong một số ngành đặc thù, có thể không thu hẹp được khoảng giá trị ước tính xuống mức đó. Điều này không nhất thiết cản trở việc ghi nhận ước tính kế toán, tuy nhiên lại có thể cho thấy mức độ không chắc chắn cao trong ước tính kế toán đó làm phát sinh rủi ro đáng kể. Các biện pháp bổ sung để xử lý rủi ro đáng kể được hướng dẫn tại đoạn A102 - A115 Chuẩn mực này.
-
Khoảng giá trị ước tính có thể được thu hẹp để tất cả các kết quả trong khoảng giá trị ước tính đó đều được coi là hợp lý, bằng cách:
-
Loại bỏ khỏi khoảng giá trị ước tính các kết quả lớn nhất và nhỏ nhất trong khoảng mà theo xét đoán của kiểm toán viên là khó có khả năng xảy ra;
-
Tiếp tục thu hẹp khoảng giá trị ước tính dựa vào bằng chứng kiểm toán sẵn có cho đến khi kiểm toán viên kết luận rằng tất cả các kết quả trong khoảng giá trị ước tính được coi là hợp lý. Trong một số ít trường hợp, kiểm toán viên có thể thu hẹp khoảng giá trị ước tính cho đến khi thu thập được bằng chứng kiểm toán chỉ ra một giá trị ước tính.
Cân nhắc sự cần thiết phải có kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu liên quan (hướng dẫn đoạn 14 Chuẩn mực này)
-
Theo quy định tại đoạn 08(e) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300, khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải hiểu rõ về nội dung, lịch trình, phạm vi của các nguồn lực cần thiết để thực hiện cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên cũng có thể phải cân nhắc huy động sự tham gia của những người có kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu, nếu cần. Ngoài ra, đoạn 14 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 quy định thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải đảm bảo cho nhóm kiểm toán và các chuyên gia không thuộc nhóm kiểm toán có trình độ chuyên môn và năng lực phù hợp để thực hiện cuộc kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán các ước tính kế toán, bằng kinh nghiệm của mình và dựa vào hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán, kiểm toán viên có thể xác định cần phải có các kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu về một hoặc một vài khía cạnh của các ước tính kế toán.
-
Khi xem xét liệu có cần phải có các kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu hay không, các vấn đề có thể ảnh hưởng đến việc xem xét của kiểm toán viên bao gồm:
-
Bản chất của tài sản, nợ phải trả hay nguồn vốn cần được ước tính trong doanh nghiệp hay ngành nghề cụ thể (ví dụ: mỏ khoáng sản, tài sản nông nghiệp, công cụ tài chính phức hợp);
-
Mức độ không chắc chắn cao trong ước tính;
-
Những tính toán phức tạp hay các mô hình chuyên dụng được sử dụng, ví dụ khi ước tính giá trị hợp lý trong trường hợp không có thị trường có thể kiểm chứng được;
-
Mức độ phức tạp trong các quy định liên quan đến các ước tính kế toán của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng; liệu có những quy định nào có thể có cách hiểu khác nhau hoặc có sự áp dụng không nhất quán hoặc đang được xây dựng;
-
Các thủ tục kiểm toán viên dự định thực hiện để xử lý các rủi ro đã được đánh giá.
-
Phần lớn các ước tính kế toán, kể cả các ước tính không chắc chắn, có thể không cần phải có kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu. Ví dụ, kiểm toán viên sẽ không cần đến kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu khi đánh giá dự phòng các khoản phải thu khó đòi.
-
Tuy nhiên, kiểm toán viên có thể không có kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu cần thiết khi vấn đề liên quan không thuộc lĩnh vực kế toán hay kiểm toán và có thể phải cần đến chuyên gia của doanh nghiệp kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 620 quy định và hướng dẫn cách xác định sự cần thiết của việc tuyển dụng hay thuê chuyên gia của doanh nghiệp kiểm toán và trách nhiệm của kiểm toán viên khi sử dụng công việc của chuyên gia.
-
Trong một số trường hợp, kiểm toán viên có thể thấy cần đến kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu liên quan đến lĩnh vực kế toán và kiểm toán. Những cá nhân có kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu có thể được doanh nghiệp kiểm toán tuyển dụng hoặc ký hợp đồng thuê từ một tổ chức bên ngoài doanh nghiệp kiểm toán. Khi những cá nhân này thực hiện các thủ tục kiểm toán trong cuộc kiểm toán, họ trở thành thành viên nhóm kiểm toán và do đó phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220.
-
Tùy thuộc vào hiểu biết và kinh nghiệm của kiểm toán viên trong việc làm việc với chuyên gia của doanh nghiệp kiểm toán hay với những cá nhân có kiến thức hoặc kỹ năng chuyên sâu, kiểm toán viên có thể cân nhắc có nên thảo luận các vấn đề như quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng với các cá nhân liên quan để xem liệu công việc của họ có phù hợp với mục tiêu kiểm toán hay không.
Chia sẻ với bạn bè của bạn: |
