Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận

2. 
   Sai sót trọng yếu do việc lập báo cáo tài chính gian lận liên quan đến ghi nhận doanh thu thường xuất phát từ việc ghi nhận thừa doanh thu thông qua việc, ví dụ ghi nhận doanh thu trước kỳ hoặc ghi nhận doanh thu khống. Sai sót này cũng có thể xuất phát từ việc ghi nhận thiếu doanh thu thông qua việc, ví dụ chuyển ghi nhận doanh thu sang kỳ sau một cách không thích hợp.
   
3. 
   Trong một số đơn vị, rủi ro có gian lận trong việc ghi nhận doanh thu có thể cao hơn so với các đơn vị khác. Ví dụ, tại các tổ chức niêm yết, khi hiệu quả hoạt động được đánh giá bằng tăng trưởng doanh thu hoặc lợi nhuận giữa các năm, Ban Giám đốc có thể gặp phải áp lực hoặc động cơ dẫn đến việc lập báo cáo tài chính gian lận bằng cách ghi nhận doanh thu không hợp lý. Tương tự, những rủi ro có gian lận về ghi nhận doanh thu có thể có khả năng tồn tại cao hơn nếu đơn vị bán hàng chủ yếu theo phương thức thu tiền mặt.
   
4. 
   Kiểm toán viên có thể loại trừ giả định về sự tồn tại của rủi ro có gian lận trong ghi nhận doanh thu. Ví dụ, kiểm toán viên có thể kết luận rằng không có rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận liên quan đến ghi nhận doanh thu khi đơn vị chỉ có một loại giao dịch doanh thu đơn giản duy nhất, ví dụ doanh thu cho thuê bất động sản từ một bất động sản cho thuê duy nhất.
   

2. 
   Theo hướng dẫn tại đoạn A48 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315, Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán có thể thực hiện các xét đoán về phạm vi, mức độ các kiểm soát mà Ban Giám đốc lựa chọn thực hiện và về phạm vi, mức độ rủi ro mà họ quyết định chấp nhận. Để xác định các kiểm soát nào cần thực hiện để ngăn chặn và phát hiện rủi ro, Ban Giám đốc cần xem xét các rủi ro báo cáo tài chính có thể có sai sót trọng yếu do hậu quả của gian lận. Khi xem xét vấn đề này, Ban Giám đốc có thể kết luận rằng việc thực hiện và duy trì một kiểm soát cụ thể để giảm thiểu rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận là không hiệu quả về mặt chi phí.
   
3. 
   Kiểm toán viên cần quan tâm tìm hiểu về các kiểm soát mà Ban Giám đốc đã thiết kế, thực hiện và duy trì để ngăn chặn và phát hiện gian lận. Trong quá trình tìm hiểu, kiểm toán viên có thể biết được các thông tin như liệu Ban Giám đốc có chủ ý lựa chọn chấp nhận rủi ro đi kèm với việc không phân quyền hay không. Thông tin thu thập được từ việc tìm hiểu này có thể hữu ích giúp kiểm toán viên xác định các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận mà có thể ảnh hưởng đến đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro báo cáo tài chính có thể chứa đựng sai sót trọng yếu do gian lận.
   

2. 
   Việc xác định biện pháp xử lý tổng thể đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá thường bao gồm việc xem xét cách thức để nâng cao thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán, ví dụ:
   

1. 
   Nâng cao độ nhạy cảm trong việc lựa chọn nội dung, phạm vi tài liệu kiểm tra đối với các giao dịch trọng yếu;
   
2. 
   Nâng cao nhận thức về sự cần thiết phải có đầy đủ các bằng chứng thích hợp về các giải thích hoặc giải trình của Ban Giám đốc đối với các vấn đề trọng yếu.
   

2. 
   Kiểm toán viên có thể xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã xác định bằng các cách như phân công thêm các cá nhân có kỹ năng và kiến thức chuyên môn (như các chuyên gia tư vấn pháp luật và công nghệ thông tin), hoặc bằng cách phân công thêm các cá nhân có kinh nghiệm tham gia cuộc kiểm toán.
   
3. 
   Mức độ giám sát tùy thuộc vào đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận cũng như năng lực chuyên môn của nhóm kiểm toán.
   

2. 
   Việc bổ sung yếu tố không thể dự đoán trước khi lựa chọn nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện có ý nghĩa rất quan trọng, do các cá nhân trong đơn vị được kiểm toán là những người đã nắm rõ các thủ tục thường thực hiện trong cuộc kiểm toán nên càng có nhiều khả năng che đậy gian lận trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính. Các yếu tố không thể dự đoán trước có thể được bổ sung bằng các cách như:
   

1. 
   Thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với các số dư tài khoản và các cơ sở dẫn liệu được lựa chọn mà nếu xét trên mức độ trọng yếu hoặc rủi ro thì có thể kiểm toán viên sẽ không kiểm tra các số dư tài khoản và cơ sở dẫn liệu này;
   
2. 
   Điều chỉnh thời gian thực hiện các thủ tục kiểm toán khác với dự kiến;
   
3. 
   Sử dụng các phương pháp chọn mẫu khác nhau;
   
4. 
   Thực hiện các thủ tục kiểm toán tại các địa điểm khác nhau hoặc tại các địa điểm không được thông báo trước.
   

2. 
   Các biện pháp kiểm toán đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ cơ sở dẫn liệu đã được đánh giá có thể bao gồm việc thay đổi nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán theo các hình thức sau đây:
   

1. 
   Nội dung của các thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện có thể cần thay đổi nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán phù hợp và đáng tin cậy hơn hoặc để thu thập thêm các thông tin chứng thực bổ sung. Việc này có thể ảnh hưởng đến loại thủ tục kiểm toán và sự kết hợp giữa các loại thủ tục này. Ví dụ:
   

1. 
   Việc quan sát hoặc kiểm tra thực tế một số tài sản có thể trở nên quan trọng hơn hoặc kiểm toán viên có thể chọn cách sử dụng các kỹ thuật kiểm toán được máy tính trợ giúp để thu thập nhiều bằng chứng hơn về các dữ liệu trong các tài khoản hoặc các tài liệu (file) giao dịch điện tử quan trọng;
   
2. 
   Kiểm toán viên có thể thiết kế các thủ tục kiểm toán bổ sung nhằm thu thập thêm các thông tin chứng thực. Ví dụ, nếu kiểm toán viên xác định được rằng Ban Giám đốc đang chịu áp lực để đạt được mục tiêu lợi nhuận, có thể có rủi ro là Ban Giám đốc đang ghi nhận thừa doanh thu bằng cách ký kết các hợp đồng bán hàng có điều khoản cho phép ghi nhận doanh thu trước hoặc phát hành hóa đơn bán hàng trước khi giao hàng. Trong trường hợp này, kiểm toán viên có thể thiết kế các xác nhận độc lập không chỉ xác nhận số dư mà còn xác nhận chi tiết về các hợp đồng bán hàng, bao gồm ngày ký, quyền trả lại hàng bán và điều khoản giao hàng. Ngoài ra, để bổ sung cho các xác nhận độc lập trên, kiểm toán viên có thể phỏng vấn các nhân viên không thuộc phòng tài chính trong đơn vị về bất kỳ thay đổi nào trong các hợp đồng bán hàng và các điều khoản giao hàng.
   

2. 
   Lịch trình thực hiện các thử nghiệm cơ bản có thể cần điều chỉnh lại. Kiểm toán viên có thể xác định rằng việc thực hiện thử nghiệm cơ bản tại ngày hoặc gần ngày kết thúc kỳ báo cáo sẽ hiệu quả hơn đối với những rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá. Kiểm toán viên có thể kết luận rằng, do có sai sót cố ý hoặc thao túng có chủ định đã được đánh giá, các thủ tục kiểm toán để suy rộng kết luận kiểm toán từ thời điểm giữa kỳ đến thời điểm cuối kỳ sẽ không hiệu quả. Ngược lại, do một sai sót cố ý (như sai sót liên quan đến việc ghi nhận doanh thu) có thể xuất phát từ giữa kỳ, kiểm toán viên có thể lựa chọn áp dụng thử nghiệm cơ bản đối với các giao dịch phát sinh từ trước đó trong kỳ hoặc đối với các giao dịch phát sinh trong toàn bộ kỳ báo cáo.
   
3. 
   Phạm vi các thủ tục được áp dụng tùy thuộc vào đánh giá của kiểm toán viên đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận. Ví dụ, việc tăng cỡ mẫu hoặc việc thực hiện các thủ tục phân tích chi tiết hơn có thể là cần thiết. Đồng thời, các kỹ thuật kiểm toán được máy tính trợ giúp có thể cho phép thực hiện thử nghiệm sâu hơn về các giao dịch và dữ liệu điện tử. Các kỹ thuật này có thể được sử dụng để chọn mẫu các giao dịch điện tử chính, phân loại các giao dịch với những đặc điểm cụ thể, hoặc để thử nghiệm toàn bộ tổng thể thay vì một mẫu.
   

2. 
   Nếu kiểm toán viên phát hiện rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ảnh hưởng đến số lượng hàng tồn kho, việc kiểm tra sổ kế toán hàng tồn kho của đơn vị có thể giúp xác định địa điểm hoặc các khoản mục cần lưu ý đặc biệt trong hoặc sau khi kiểm kê hàng tồn kho. Việc rà soát này có thể dẫn đến quyết định thực hiện quan sát kiểm kê hàng tồn kho tại một số địa điểm nhất định không được thông báo trước hoặc thực hiện kiểm kê hàng tồn kho tại toàn bộ các địa điểm vào cùng một thời điểm.
   
3. 
   Kiểm toán viên có thể xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ảnh hưởng đến một tài khoản và cơ sở dẫn liệu. Các tài khoản và cơ sở dẫn liệu này có thể bao gồm: đánh giá tài sản, các ước tính kế toán liên quan đến các giao dịch cụ thể (như các giao dịch mua lại, tái cơ cấu hoặc thanh lý một bộ phận kinh doanh) và các khoản nợ quan trọng khác đã phát sinh (như nghĩa vụ khắc phục ô nhiễm môi trường). Rủi ro cũng có thể liên quan đến những thay đổi lớn về các giả định liên quan đến các ước tính. Các thông tin thu thập được thông qua việc tìm hiểu đơn vị và môi trường hoạt động của đơn vị có thể giúp kiểm toán viên đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán và các xét đoán, giả định làm cơ sở cho ước tính của Ban Giám đốc. Việc xem xét lại các xét đoán và giả định tương tự của Ban Giám đốc đã áp dụng trong các kỳ trước sẽ giúp kiểm toán viên hiểu rõ hơn về tính hợp lý của các xét đoán và giả định làm cơ sở cho các ước tính của Ban Giám đốc.
   
4. 
   Phụ lục 02 của Chuẩn mực này cung cấp ví dụ về các thủ tục kiểm toán có thể áp dụng để xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá, bao gồm các thủ tục về kết hợp yếu tố không thể dự đoán trước. Phụ lục này cũng đưa ra ví dụ về các biện pháp đối với đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro có sai sót trọng yếu xuất phát từ việc lập báo cáo tài chính gian lận (kể cả việc lập báo cáo tài chính gian lận do ghi nhận doanh thu) và từ hành vi biển thủ tài sản.
   

Bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác (hướng dẫn đoạn 32(a) Chuẩn mực này)

2. 
   Sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính do gian lận thường bao gồm các hành vi thao túng quy trình lập và trình bày báo cáo tài chính bằng cách thực hiện các bút toán ghi sổ không phù hợp hoặc không được phê duyệt. Việc này có thể diễn ra trong suốt kỳ hoặc tại thời điểm cuối kỳ báo cáo, hoặc bằng việc Ban Giám đốc tự điều chỉnh số liệu trong báo cáo tài chính mà các điều chỉnh này không được phản ánh trong sổ kế toán, chẳng hạn thông qua các điều chỉnh hợp nhất và việc phân loại lại.
   
3. 
   Kiểm toán viên cần xem xét các rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến việc khống chế một cách bất hợp lý kiểm soát đối với các bút toán ghi sổ vì các quy trình và các hoạt động kiểm soát tự động có thể giảm bớt rủi ro về nhầm lẫn do sơ suất nhưng không khắc phục được rủi ro do các cá nhân lạm dụng các quy trình tự động trên một cách không hợp lý, ví dụ, bằng cách thay đổi các giá trị được tự động nhập vào Sổ Cái hoặc vào hệ thống báo cáo tài chính. Ngoài ra, khi sử dụng công nghệ thông tin để chuyển tải thông tin tự động, có thể có rất ít hoặc không có bằng chứng rõ ràng về sự can thiệp đó trong các hệ thống thông tin.
   
4. 
   Khi xác định và lựa chọn các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác để kiểm tra và xác định phương pháp thích hợp để kiểm tra cơ sở của các khoản mục đã lựa chọn, kiểm toán viên cần quan tâm đến các vấn đề sau:
   

1. 
   Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận: Sự tồn tại của các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận và các thông tin khác thu thập được từ đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận có thể giúp kiểm toán viên xác định các loại bút toán ghi sổ cụ thể và các điều chỉnh khác để tiến hành kiểm tra.
   
2. 
   Các kiểm soát được thực hiện đối với các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác: Các kiểm soát hữu hiệu đối với việc lập và thực hiện các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác có thể làm giảm mức độ thử nghiệm cơ bản cần thiết, với điều kiện là kiểm toán viên đã kiểm tra tính hữu hiệu của các kiểm soát đó.
   
3. 
   Quy trình lập và trình bày báo cáo tài chính của đơn vị và nội dung các bằng chứng có thể thu thập được: Đối với nhiều đơn vị, quy trình xử lý giao dịch là sự kết hợp các bước, các thủ tục thủ công và tự động. Tương tự, việc xử lý bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác có thể bao gồm các thủ tục và hoạt động kiểm soát được thực hiện thủ công và tự động. Khi áp dụng công nghệ thông tin trong quy trình lập và trình bày báo cáo tài chính, các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác có thể chỉ tồn tại dưới dạng dữ liệu điện tử.
   
4. 
   Đặc điểm của các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh có gian lận: Các bút toán ghi sổ hoặc các điều chỉnh không phù hợp thường có các đặc điểm nhận dạng riêng biệt. Các đặc điểm này có thể bao gồm các bút toán (a) được thực hiện ở các tài khoản không phù hợp, bất thường hoặc ít khi sử dụng, (b) được lập bởi các cá nhân thường không lập các bút toán ghi sổ, (c) được ghi nhận tại cuối kỳ hoặc sau khi khóa sổ mà không có hoặc có rất ít giải thích hoặc diễn giải, (d) được lập trước hoặc trong quá trình lập báo cáo tài chính mà không được phản ánh vào tài khoản kế toán hoặc (e) có số tiền là số được làm tròn hoặc có số đuôi đồng nhất.
   
5. 
   Nội dung và tính phức tạp của các tài khoản: Các bút toán ghi sổ hoặc các điều chỉnh không thích hợp có thể được ghi vào các tài khoản (a) có các nghiệp vụ có nội dung phức tạp và bất thường, (b) có các ước tính quan trọng và các điều chỉnh cuối kỳ, (c) đã từng dẫn đến sai sót trong quá khứ, (d) không được đối chiếu kịp thời hoặc có các chênh lệch chưa được đối chiếu, (e) có các giao dịch nội bộ hoặc (f) có liên quan đến một rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được xác định. Khi kiểm toán các đơn vị có nhiều địa điểm kinh doanh hoặc các đơn vị thành viên, đơn vị trực thuộc, kiểm toán viên cần lưu ý lựa chọn các bút toán ghi sổ từ các địa điểm khác nhau.
   
6. 
   Các bút toán ghi sổ hoặc các điều chỉnh khác được xử lý khác với cách giải quyết thông thường: Các bút toán ghi sổ bất thường có thể không bị kiểm soát như các bút toán ghi sổ để ghi nhận các giao dịch diễn ra thường xuyên như doanh thu hàng tháng, các khoản mua sắm và các khoản chi tiêu tiền mặt.
   

2. 
   Kiểm toán viên cần sử dụng xét đoán chuyên môn khi xác định nội dung, lịch trình, phạm vi kiểm tra các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác. Tuy nhiên, đoạn 32(a) (ii) Chuẩn mực này quy định kiểm toán viên phải lựa chọn các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác được thực hiện tại thời điểm cuối kỳ báo cáo, do các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác có gian lận thường được lập vào thời điểm này. Ngoài ra, đoạn 32(a)(iii) Chuẩn mực này yêu cầu kiểm toán viên xem xét sự cần thiết phải thực hiện kiểm tra các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác trong suốt kỳ báo cáo, vì các sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính do gian lận có thể phát sinh trong suốt kỳ và gian lận có thể được che giấu tinh vi.
   

2. 
   Khi lập và trình bày báo cáo tài chính, Ban Giám đốc phải thực hiện một số xét đoán hoặc giả định ảnh hưởng đến các ước tính kế toán quan trọng và liên tục giám sát tính hợp lý của các ước tính đó. Việc lập báo cáo tài chính gian lận thường được thực hiện bằng những sai sót có chủ định trong ước tính kế toán. Điều này có thể đạt được thông qua việc, ví dụ, ghi nhận thiếu hoặc thừa toàn bộ hoặc một phần các khoản dự phòng hoặc các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu theo cùng một hướng nhằm tạo ra lợi nhuận tăng trưởng đều đặn trong hai hay nhiều kỳ kế toán hoặc để đạt được mức lợi nhuận dự kiến, làm cho người sử dụng báo cáo tài chính nhận thức không đúng về tình hình hoạt động và khả năng sinh lời của đơn vị.
   
3. 
   Mục đích của việc xem xét lại các xét đoán và giả định làm cơ sở cho các ước tính kế toán quan trọng của Ban Giám đốc trong báo cáo tài chính năm trước là để xác định liệu có tồn tại dấu hiệu cho thấy sự thiên lệch của Ban Giám đốc hay không. Việc xem xét này không nhằm đánh giá các xét đoán chuyên môn mà kiểm toán viên đã đưa ra trong năm trước dựa trên các thông tin có sẵn tại thời điểm đó.
   
4. 
   Đoạn 09 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 540 cũng yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét lại các xét đoán và giả định làm cơ sở cho các ước tính kế toán quan trọng của Ban Giám đốc trong báo cáo tài chính năm trước. Việc xem xét này được thực hiện như một thủ tục đánh giá rủi ro nhằm thu thập thông tin về tính hữu hiệu của quy trình thực hiện ước tính của Ban Giám đốc trong kỳ trước, thu thập bằng chứng kiểm toán về kết quả thực hiện của các giao dịch liên quan đến các ước tính kế toán trong kỳ trước có liên quan đến các ước tính kế toán trong kỳ hiện tại và thu thập bằng chứng kiểm toán về các vấn đề như khả năng không chắc chắn của các ước tính cần phải thuyết minh trong báo cáo tài chính. Việc xem xét lại các xét đoán và giả định của Ban Giám đốc để xác định sự thiên lệch có khả năng phản ánh rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận theo quy định của Chuẩn mực này có thể được thực hiện kết hợp với việc xem xét theo quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 540.
   

2. 
   Các dấu hiệu cho thấy các nghiệp vụ quan trọng không thuộc quá trình hoạt động thông thường của đơn vị hoặc các nghiệp vụ bất thường có thể được thực hiện để lập báo cáo tài chính gian lận hoặc để che dấu việc biển thủ tài sản, gồm:
   

1. 
   Hình thức của các nghiệp vụ đó quá phức tạp (ví dụ, nghiệp vụ liên quan đến nhiều đơn vị trong một tập đoàn phải lập báo cáo tài chính hợp nhất hoặc nhiều bên thứ ba không phải là bên liên quan);
   
2. 
   Ban Giám đốc không thảo luận với Ban quản trị của đơn vị về nội dung, phương pháp kế toán các nghiệp vụ đó và không có đầy đủ chứng từ, sổ sách liên quan;
   
3. 
   Ban Giám đốc nhấn mạnh vào yêu cầu hạch toán kế toán cụ thể hơn là vào nội dung kinh tế của giao dịch đó;
   
4. 
   Các giao dịch với các bên liên quan không được hợp nhất, bao gồm các đơn vị có mục đích đặc biệt (như các công ty con được thành lập với mục đích chuyển lãi, lỗ…) không được Ban quản trị của đơn vị rà soát và phê duyệt thích hợp;
   
5. 
   Các giao dịch với các bên liên quan chưa được xác định trước đây hoặc các bên không có tiềm lực hoặc khả năng tài chính để thực hiện giao dịch nếu không có sự hỗ trợ của đơn vị được kiểm toán.
   

2. 
   Đoạn 25 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330 yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét liệu các đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu có còn thích hợp hay không, trên cơ sở các thủ tục kiểm toán đã thực hiện và các bằng chứng đã thu thập. Mặc dù việc xem xét này chủ yếu mang tính định tính dựa trên xét đoán của kiểm toán viên nhưng có thể giúp kiểm toán viên hiểu rõ hơn về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và xác định sự cần thiết phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc các thủ tục kiểm toán khác. Phụ lục 03 của Chuẩn mực này đưa ra các ví dụ về các trường hợp có thể cho thấy khả năng gian lận.
   

2. 
   Kiểm toán viên cần sử dụng xét đoán chuyên môn trong việc xác định xu hướng và các quan hệ cụ thể có thể là dấu hiệu của rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, đặc biệt là các mối quan hệ bất thường liên quan đến doanh thu và thu nhập tại thời điểm cuối năm như: các khoản thu nhập lớn không có nội dung rõ ràng được ghi nhận gần cuối kỳ báo cáo hoặc các giao dịch bất thường; hoặc thu nhập không phù hợp với xu hướng lưu chuyển tiền tệ từ hoạt động kinh doanh.
   

2. 
   Gian lận thường không phát sinh riêng lẻ vì gian lận thường liên quan đến động cơ, áp lực hay cơ hội để thực hiện gian lận hoặc sự biện minh cho hành vi gian lận. Theo đó, các sai sót, ví dụ số lượng lớn các sai sót tại một địa điểm cụ thể mặc dù mức độ ảnh hưởng lũy kế là không trọng yếu, nhưng vẫn có thể cho thấy sự tồn tại của rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.
   
3. 
   Tùy từng trường hợp mà ý nghĩa của gian lận đã được xác định có thể khác nhau. Ví dụ, một hành vi gian lận không quan trọng có thể trở nên quan trọng nếu gian lận đó liên quan đến nhà quản lý cấp cao. Trường hợp này, kiểm toán viên có thể phải xem xét lại độ tin cậy của bằng chứng đã thu thập, do có nghi ngờ về tính đầy đủ, trung thực của các giải trình và về tính xác thực của tài liệu kế toán hoặc có thể có sự thông đồng giữa nhân viên với Ban Giám đốc hoặc bên thứ ba.
   
4. 
   Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 450 và số 700 quy định và hướng dẫn cách đánh giá, xử lý các sai sót và ảnh hưởng của các sai sót này đối với ý kiến của kiểm toán viên trong báo cáo kiểm toán.
   

2. 
   Ví dụ về các trường hợp ít xảy ra có thể phát sinh và có thể làm cho kiểm toán viên phải cân nhắc việc tiếp tục thực hiện hợp đồng kiểm toán, gồm:
   

1. 
   Đơn vị không thực hiện biện pháp phù hợp để xử lý gian lận mà kiểm toán viên cho là cần thiết trong hoàn cảnh cụ thể, kể cả khi các gian lận này không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính;
   
2. 
   Việc kiểm toán viên xem xét rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và kết quả của các thử nghiệm kiểm toán cho thấy có rủi ro đáng kể do gian lận mang tính trọng yếu và lan tỏa; hoặc
   
3. 
   Kiểm toán viên lo ngại về năng lực hoặc tính chính trực của Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị.
   

2. 
   Do thực tế rất đa dạng nên Chuẩn mực này không thể mô tả chính xác tình huống thích hợp để kiểm toán viên cân nhắc việc rút khỏi hợp đồng kiểm toán. Một số yếu tố làm cho kiểm toán viên phải cân nhắc rút khỏi hợp đồng kiểm toán là khi thành viên Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị đơn vị được kiểm toán có liên quan đến gian lận (có thể ảnh hưởng đến độ tin cậy của các giải trình của Ban Giám đốc) và các ảnh hưởng đối với kiểm toán viên nếu tiếp tục thực hiện hợp đồng kiểm toán.
   
3. 
   Kiểm toán viên có trách nhiệm nghề nghiệp và trách nhiệm pháp lý trong trường hợp không thể tiếp tục thực hiện hợp đồng kiểm toán. Tùy theo từng trường hợp cụ thể và theo quy định của pháp luật, kiểm toán viên có thể cần xin ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật khi quyết định rút khỏi một hợp đồng kiểm toán và khi xác định các hành động thích hợp, bao gồm thực hiện việc báo cáo cho các cổ đông, cơ quan quản lý và các bên khác. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam hướng dẫn kiểm toán viên trao đổi với kiểm toán viên thay thế khi rút khỏi hợp đồng kiểm toán.
   

2. 
   Trong nhiều trường hợp, khi kiểm toán các đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công, kiểm toán viên không được rút khỏi hợp đồng kiểm toán theo quy định của pháp luật hoặc để đáp ứng lợi ích của công chúng.